非資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的財(cái)稅和帳務(wù)處理
企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表經(jīng)董事會(huì)等相關(guān)部門批準(zhǔn)后已經(jīng)對(duì)外報(bào)出，如果發(fā)現(xiàn)與上年度有關(guān)的應(yīng)記未記收入，或者有應(yīng)計(jì)未計(jì)、應(yīng)提未提費(fèi)用等涉及上年度損益的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，在匯算清繳期內(nèi)和匯算清繳結(jié)束后應(yīng)分別作何處理？現(xiàn)分別舉例說(shuō)明。
匯算清繳期內(nèi)非資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)
如果企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表已經(jīng)報(bào)出，但匯算清繳尚未結(jié)束（5月31日前），在這個(gè)期間如果發(fā)現(xiàn)上年度應(yīng)記未記收入，或者有應(yīng)計(jì)未計(jì)、應(yīng)提未提費(fèi)用等涉及損益的事項(xiàng)，應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)》進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。對(duì)于以上非資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，會(huì)計(jì)上按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》進(jìn)行處理。產(chǎn)生的永久性差異，按照“調(diào)表不調(diào)賬”的原則進(jìn)行處理，即只在《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》上作納稅調(diào)整，而在賬務(wù)上不作調(diào)整。
例1：宏達(dá)公司采用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，2008年會(huì)計(jì)報(bào)表經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)已于3月10日對(duì)外報(bào)出，會(huì)計(jì)賬面利潤(rùn)為500萬(wàn)元，所得稅率為25%。2009年4月10日，企業(yè)在填報(bào)2008年《企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》時(shí)發(fā)現(xiàn)：
1.公司在2008年6月份接受貨幣捐贈(zèng)20萬(wàn)元，企業(yè)全部計(jì)入“資本公積”賬戶的貸方。新準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，在稅法上應(yīng)作為應(yīng)納稅所得額。財(cái)稅處理一致。
2.企業(yè)在2008年9月份購(gòu)入的交易性金融資產(chǎn)，2008年末忘記確認(rèn)交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)損益10萬(wàn)元。新準(zhǔn)則要求將公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益，稅法不確認(rèn)交易性金融資產(chǎn)在持有期間的公允價(jià)值變動(dòng)，而是在轉(zhuǎn)讓時(shí)再確認(rèn)，從而形成暫時(shí)性差異。
3.2008年有5萬(wàn)元行政罰款及滯納金未入賬，會(huì)計(jì)上應(yīng)計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”科目，稅法上則不允許在稅前扣除，形成永久性差異。
解析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)》，以上3項(xiàng)都屬于前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)，應(yīng)按照追溯重述法進(jìn)行以下處理：
1.調(diào)整錯(cuò)記的貨幣捐贈(zèng)：
借：資本公積200000
貸：以前年度損益調(diào)整——營(yíng)業(yè)外收入200000
2.調(diào)整交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)：
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)100000
貸：以前年度損益調(diào)整——公允價(jià)值變動(dòng)100000
由于交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)10萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。
借：以前年度損益調(diào)整——所得稅費(fèi)用25000（100000×25%）
貸：遞延所得稅負(fù)債25000
3.調(diào)整行政罰款：
借：以前年度損益調(diào)整——營(yíng)業(yè)外支出50000
貸：其他應(yīng)付款等50000
4.假設(shè)宏達(dá)公司無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，則2008年匯算清繳時(shí)應(yīng)納企業(yè)所得稅額＝（500＋20）×25%＝130（萬(wàn)元），企業(yè)已預(yù)繳季度所得稅100萬(wàn)元，則匯算清繳時(shí)，會(huì)計(jì)處理如下：
借：以前年度損益調(diào)整——所得稅費(fèi)用300000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅300000
匯算清繳期后非資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)處理
會(huì)計(jì)法規(guī)規(guī)定：由于稅法上的匯算清繳截止日（5月31日）晚于會(huì)計(jì)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出日（一般為4月30日），所以，對(duì)于匯算清繳后，上年度應(yīng)計(jì)未計(jì)等會(huì)計(jì)事項(xiàng)的調(diào)整，不屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，不適用于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》，應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)》進(jìn)行處理。
稅法規(guī)定：國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干業(yè)務(wù)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1997〕191號(hào)）第五條規(guī)定，納稅人在納稅年度內(nèi)應(yīng)計(jì)未計(jì)、應(yīng)提未提扣除項(xiàng)目，不得轉(zhuǎn)移以后年度補(bǔ)扣。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅幾個(gè)具體問(wèn)題的通知》（財(cái)稅字〔1996〕79號(hào)）規(guī)定的企業(yè)納稅年度內(nèi)應(yīng)計(jì)未計(jì)扣除項(xiàng)目，包括各類應(yīng)計(jì)未計(jì)費(fèi)用、應(yīng)提未提折舊等。
同時(shí)，《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。也就是說(shuō)，稅法上對(duì)于匯算清繳期后上年度的應(yīng)計(jì)未計(jì)費(fèi)用不允許在發(fā)現(xiàn)年度扣除，但稅務(wù)機(jī)關(guān)為了堵塞稅款流失的漏洞，對(duì)于不列、少列等應(yīng)計(jì)未計(jì)收入，造成不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，視為納稅人逃避納稅義務(wù)，應(yīng)在發(fā)現(xiàn)當(dāng)期計(jì)入應(yīng)納稅所得額，并加收滯納金，數(shù)額較大的還將追究刑事責(zé)任。
例2：2009年6月20日，稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)順風(fēng)公司（一般納稅人）進(jìn)行的匯算清繳檢查中，發(fā)現(xiàn)如下問(wèn)題：
1.2008年11月份，變賣一筆下腳料收入5.85萬(wàn)元未入賬，但其成本已計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。企業(yè)所得稅稅率適用25%。
2.2008年7月購(gòu)入一條生產(chǎn)線計(jì)入了固定資產(chǎn)，但少提折舊3萬(wàn)元。
解析：1.5.85萬(wàn)元下腳料的變賣收入，屬于增值稅的含稅收入，應(yīng)先補(bǔ)征銷項(xiàng)稅額0.85萬(wàn)元，計(jì)入查補(bǔ)當(dāng)月（2009年6月），同時(shí)要將5.85萬(wàn)元含稅收入換算成不含稅收入5萬(wàn)元，計(jì)入查補(bǔ)當(dāng)年（2009年）的應(yīng)納稅所得額。
會(huì)計(jì)處理：補(bǔ)繳增值稅：
借：其他應(yīng)收款或者銀行存款58500
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）8500
以前年度損益調(diào)整50000
補(bǔ)繳所得稅：
借：以前年度損益調(diào)整12500
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——企業(yè)所得稅12500（50000×25%）
2.2008年應(yīng)提未提折舊，屬于前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)，2009年應(yīng)進(jìn)行追溯重述，但是在稅法上，對(duì)于2008年匯算清繳后發(fā)現(xiàn)的2008年應(yīng)計(jì)未計(jì)費(fèi)用，視為與2009年收入無(wú)關(guān)的不合理支出，不允許在2009年稅前扣除，所以對(duì)于該項(xiàng)應(yīng)提未提折舊費(fèi)用，只在會(huì)計(jì)上進(jìn)行賬務(wù)處理，不影響2009年的應(yīng)納稅所得額。
借：以前年度損益調(diào)整30000
貸：累計(jì)折舊30000
補(bǔ)交07年的土地使用稅和房產(chǎn)稅，會(huì)計(jì)處理:
借：以前年度損益調(diào)整
貸;應(yīng)交稅費(fèi)-土地稅
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-房產(chǎn)稅
上繳時(shí)
借:應(yīng)交稅費(fèi)-土地稅
借：應(yīng)交稅費(fèi)-房產(chǎn)稅
貸：銀行存款
月末結(jié)轉(zhuǎn)
借:利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)
貸：以前年度損益調(diào)整
