在一場(chǎng)成為5月頭條新聞的爭(zhēng)論中，美國(guó)參議院調(diào)查委員會(huì)（Senate Permanent Subcommittee on Investigations）在其發(fā)布的一份報(bào)告中稱，總部位于加利福尼亞州庫(kù)比蒂諾（Cupertino）的科技巨頭蘋果公司（Apple），在過(guò)去4年里，利用一個(gè)“復(fù)雜的離岸實(shí)體網(wǎng)絡(luò)”，為“原本屬于應(yīng)稅離岸收益的440億美元”避開(kāi)了美國(guó)的稅收。這份報(bào)告指出，為了避稅，蘋果公司設(shè)立了至少三個(gè)海外子公司，這些子公司“并不是任何國(guó)家的‘應(yīng)稅實(shí)體”。
蘋果公司在大量的自我辯解聲明中稱，它很可能是美國(guó)最大的公司納稅人；在本土創(chuàng)造或支持了60萬(wàn)個(gè)就業(yè)機(jī)會(huì)；公司之所以在海外擁有大量現(xiàn)金，是因?yàn)楣镜拇蠖鄶?shù)產(chǎn)品均在美國(guó)以外銷售。蘋果公司的支持者在回應(yīng)這一觀點(diǎn)時(shí)堅(jiān)稱，該公司采用的稅收策略沒(méi)有不合法的，也沒(méi)什么不恰當(dāng)，它只是在遵循與谷歌（Google）和微軟等其他全球性高科技巨頭遵循的游戲規(guī)則相同的規(guī)則而已。
蘋果這類公司采用的在不違背美國(guó)法律的前提下將其納稅額減少到最低限度的機(jī)制是什么呢？為什么美國(guó)堅(jiān)持采用這樣一種稅收體系呢，它的經(jīng)濟(jì)后果是什么呢？這一體系應(yīng)該得到修整嗎——如果是的話，怎么修整呢？
“從理論上來(lái)說(shuō)，所有的爭(zhēng)論都是因?yàn)槊绹?guó)采用了一套‘居住地（居民）’征稅體系（residential tax system），而不是很多歐洲國(guó)家采用的‘屬地’征稅體系（territorial tax system）。”沃頓商學(xué)院商業(yè)經(jīng)濟(jì)和公共政策教授肯特·斯邁特斯（Kent Smetters）談到?！霸趯俚卣鞫愺w系的框架中，公司的稅收需繳付給從中開(kāi)展經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的國(guó)家，不管公司的國(guó)籍如何。而在我們采用的這個(gè)居民稅收體系中，美國(guó)的納稅人（企業(yè)或個(gè)人）要按美國(guó)的稅率納稅，不管這些收入來(lái)自何處，納稅額會(huì)減去在采用屬地征稅體系的國(guó)家已經(jīng)繳納的稅額。雖然這兩種稅收體系都有其令人信服的理由，但缺乏國(guó)際平等性一直是個(gè)讓人深表關(guān)切的問(wèn)題。”盡管美國(guó)公司對(duì)其海外收入負(fù)有納稅義務(wù)，但這一稅收體系允許他們延遲為海外收入在美國(guó)納稅，納稅時(shí)間可延遲到將那些資金返回美國(guó)的時(shí)候。
“雙重愛(ài)爾蘭與荷蘭三明治”
賓夕法尼亞大學(xué)法學(xué)院教授克里斯·威廉·桑齊里科（Chris William Sanchirico）認(rèn)為，在實(shí)際運(yùn)作中，這一制度存在“巨大的漏洞”。他談到，“稅收天堂”——往往是些小型島國(guó)——利用這一制度將美國(guó)公司吸引到了自己的國(guó)家，他們對(duì)公司執(zhí)行的低稅率政策對(duì)跨國(guó)公司很有吸引力。美國(guó)的公司可以在這些地方設(shè)立一家子公司，用來(lái)將自己的產(chǎn)品銷往美國(guó)以外的市場(chǎng)，因?yàn)樗麄儧](méi)有與那些國(guó)家建立充分的法律關(guān)系，從而也就不會(huì)觸及那些國(guó)家的稅收制度。因此，蘋果公司的子公司可以在歐洲和亞洲國(guó)家銷售產(chǎn)品，但無(wú)需為這些銷售收入在歐洲和亞洲國(guó)家納稅。
因?yàn)檫@些國(guó)家的稅率比美國(guó)的稅率更低，所以，美國(guó)的企業(yè)會(huì)“將其收入轉(zhuǎn)移”到子公司的賬面上。桑齊里科談到，這種一個(gè)公司與其海外子公司之間的“轉(zhuǎn)移價(jià)格”（transfer price）“并不是真實(shí)的市場(chǎng)價(jià)格，但這樣的價(jià)格最終能決定公司從外國(guó)獲得的收入?！本吞O果公司而言，“它擁有包括其品牌和專有技術(shù)在內(nèi)的知識(shí)產(chǎn)權(quán)。蘋果公司可將這些（知識(shí)產(chǎn)權(quán)）轉(zhuǎn)移到設(shè)在外國(guó)的子公司（比如，設(shè)在愛(ài)爾蘭的子公司），這樣，子公司就有了蘋果公司制造的產(chǎn)品。蘋果公司會(huì)將轉(zhuǎn)移價(jià)格人為定在一個(gè)很低的水平，從而，子公司只需為這些產(chǎn)品繳納很少的稅收。”
這還只是這一過(guò)程的一部分。他接著談到，“隨后，愛(ài)爾蘭會(huì)讓（這家美國(guó)公司）更進(jìn)一步，通過(guò)更多的轉(zhuǎn)移定價(jià)策略將其收入轉(zhuǎn)移到稅率更低的地區(qū)”，公司這次會(huì)將收入轉(zhuǎn)移到設(shè)在百慕大群島、開(kāi)曼群島等地的殼公司。在一項(xiàng)錯(cuò)綜復(fù)雜的協(xié)議中，美國(guó)的公司可以在愛(ài)爾蘭設(shè)立兩個(gè)公司，其中一家公司全權(quán)擁有另一家公司。這就是眾所周知的“雙重愛(ài)爾蘭”（Double Irish）。桑齊里科談到，有時(shí)候，兩家愛(ài)爾蘭公司中間還會(huì)安插一家荷蘭公司，以便通過(guò)這家荷蘭公司避稅。這就是廣為人知的“雙重愛(ài)爾蘭與荷蘭三明治”（Double Irish with a Dutch Sandwich）。這種安排之所以后來(lái)變得極為復(fù)雜，是因?yàn)槊绹?guó)的反濫用稅收協(xié)定條款，這些條款旨在阻止美國(guó)公司利用殼公司的欺騙行為。據(jù)報(bào)道，采用雙重愛(ài)爾蘭策略的公司還包括奧多比系統(tǒng)公司（Adobe Systems）、禮來(lái)公司（Eli Lilly）、臉譜（Facebook）、通用電氣（GE）、微軟、甲骨文（Oracle）、輝瑞制藥（Pfizer）和星巴克（Starbucks）等企業(yè)。
科羅拉多大學(xué)法學(xué)院教授維克多·弗萊舍（Victor Fleischer）談到，雖然從理論上來(lái)說(shuō)，蘋果公司可以將其儲(chǔ)備的海外現(xiàn)金返回國(guó)內(nèi)，但該公司并不想這么做?！埃ㄌO果公司）更希望通過(guò)游說(shuō)而享受到‘免稅期’（tax holiday），之后再將現(xiàn)金免稅返回美國(guó)。對(duì)蘋果公司來(lái)說(shuō)，免稅期帶來(lái)的一個(gè)額外好處是，當(dāng)撤銷遞延所得稅負(fù)債會(huì)計(jì)分錄時(shí)，公司的報(bào)告收益會(huì)大幅增長(zhǎng)。
公平的稅率？
考慮到如此復(fù)雜的安排，那么，估算蘋果公司和類似的跨國(guó)公司在全球范圍實(shí)際納稅額的最佳途徑是什么呢？沃頓商學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)教授斯蒂芬妮·賽克斯（Stephanie Sikes）認(rèn)為，這些企業(yè)一定會(huì)在其年報(bào)中向股東披露一年的現(xiàn)金稅賦。“盡管這一數(shù)字也包括了稅費(fèi)返還以及對(duì)前一年收益的追加稅加利息和罰款，不過(guò)它依然是估算企業(yè)在某個(gè)特定年度納稅額的最佳公開(kāi)信息，因?yàn)槠髽I(yè)的納稅申報(bào)是保密的。”
賽克斯還補(bǔ)充談到，一家公司納稅相對(duì)量的公約數(shù)是該公司的長(zhǎng)期實(shí)際稅率。這個(gè)稅率的計(jì)算方法是：“將一家公司過(guò)去X年來(lái)向所有行政轄區(qū)（聯(lián)邦、國(guó)際、州和地方）納稅的數(shù)額加起來(lái)，再除以該公司過(guò)去X年來(lái)稅前賬面收入的總和。之所以計(jì)算長(zhǎng)期稅率而不是年度稅率，是因?yàn)楣驹谌我荒甓鹊募{稅可能會(huì)包括之前年份的稅費(fèi)返還和欠繳的追加稅。因此，計(jì)算長(zhǎng)期稅率的方法可避免年度稅率的波動(dòng)起伏。”
可是，人們?cè)趺粗酪患铱鐕?guó)公司繳納的實(shí)際稅率是否“公平”呢？“很顯然，這是個(gè)極具主觀色彩的問(wèn)題，不同的人會(huì)得出不同的結(jié)論?！辟惪怂拐劦?。“如果這個(gè)問(wèn)題是什么對(duì)股東是‘公平’的，那么，我認(rèn)為，很多人都會(huì)說(shuō)，蘋果和已成公眾注意中心的其他公司已經(jīng)繳納了公平的稅額，因?yàn)樗麄兊亩愂栈I劃旨在將股東價(jià)值最大化。這些公司都在按章納稅。為了設(shè)計(jì)這些結(jié)構(gòu)，他們?cè)跁?huì)計(jì)和律師身上花了大筆金錢，所以，他們從中得到的好處必須超過(guò)投入的成本，否則，他們就不會(huì)那么做了?！?br>
賽克斯還補(bǔ)充談到，有時(shí)候，消費(fèi)者要求公司成為“優(yōu)秀企業(yè)公民”的壓力，會(huì)致使企業(yè)減少稅收籌劃，或者繳納比他們實(shí)際應(yīng)繳的稅額更多的稅金。舉例來(lái)說(shuō)，2012年12月，為了平息一場(chǎng)會(huì)損害公司銷售的消費(fèi)者抵 制運(yùn)動(dòng)，星巴克（Starbucks）就同意在接下來(lái)的兩年里每年向英國(guó)政府繳納1,000萬(wàn)英鎊——這筆錢并不是法律規(guī)定應(yīng)繳的?！昂茱@然，星巴克認(rèn)為，繳付額外稅費(fèi)符合股東的最佳利益?！?br>
沃頓商學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)教授詹妮弗·布魯恩（Jennifer Blouin）談到，蘋果和其他美國(guó)公司的批評(píng)者往往忽略了這樣的事實(shí)：全球各地的其他跨國(guó)公司也在實(shí)施類似的稅收策略?！拔抑勒无q論是怎么開(kāi)始的。有人說(shuō)：‘天啊，這家公司賺了這么多錢，可它不在美國(guó)納稅?！蓮牧硪环矫鎭?lái)說(shuō)，我們?yōu)槭裁匆獜?qiáng)迫蘋果公司為每一美元的收益納稅35美分，而三星公司（Samsung）和很多非美國(guó)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手卻無(wú)需這么做呢？他們會(huì)靠?jī)r(jià)格把蘋果公司擠出市場(chǎng)的……蘋果的產(chǎn)品并不是獨(dú)一無(wú)二的。同時(shí)，三星公司也面臨著同樣的問(wèn)題?！本拖窆?yīng)鏈外包這種在政治上不受歡迎但卻是必不可少的公司戰(zhàn)略一樣，這些公司采用的稅收策略也反映了全球化時(shí)代的現(xiàn)實(shí)。“居住地和國(guó)籍的界限已經(jīng)變得不那么分明了。” 布魯恩談到。賽克斯對(duì)此表示認(rèn)同。“這些公司是在一個(gè)國(guó)際市場(chǎng)中參與競(jìng)爭(zhēng)的，而美國(guó)的法定公司稅率在全球則是最高的。此外，美國(guó)還是少數(shù)幾個(gè)依然采用‘屬人征稅體系’（worldwide tax system）的國(guó)家之一，這意味著在美國(guó)組建的公司的所有收入都需納稅，即便這些收入來(lái)自美國(guó)以外。而大部分國(guó)家采用的都是屬地征稅體系，在這種稅收制度中，一個(gè)國(guó)家只對(duì)公司在其境內(nèi)獲取的收入征稅。美國(guó)法定稅率最高的現(xiàn)實(shí)與其他國(guó)家的屬地征稅體系合在一起，就導(dǎo)致了這樣的結(jié)果：美國(guó)的公司會(huì)將其投資轉(zhuǎn)移到稅率更低的國(guó)家，之后，還會(huì)規(guī)避將在外國(guó)掙得的利潤(rùn)匯回國(guó)內(nèi)的所有花費(fèi)?！辟惪怂拐劦?，舉例來(lái)說(shuō)，盡管蘋果公司擁有可用于分紅和股票回購(gòu)的大量現(xiàn)金，可它依然會(huì)發(fā)行債券，并用這些借來(lái)的錢分紅和回購(gòu)股票?！斑@是因?yàn)樵摴镜默F(xiàn)金都在海外，可它不想把錢匯回國(guó)內(nèi)，因?yàn)槟敲醋鲆诿绹?guó)按章納稅。”
對(duì)增長(zhǎng)的威脅？
有評(píng)論人士認(rèn)為，這種稅收制度正在損害美國(guó)的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。然而，“（蘋果公司和其他企業(yè)）轉(zhuǎn)移到海外的是無(wú)形資產(chǎn)”，比如，知識(shí)產(chǎn)權(quán)等，布魯恩談到。“所以，我們并沒(méi)有因此喪失美國(guó)的就業(yè)機(jī)會(huì)，沒(méi)有將它們轉(zhuǎn)移到愛(ài)爾蘭。當(dāng)然，我們也會(huì)喪失幾個(gè)工作機(jī)會(huì)，因?yàn)槟抢锉仨氂腥巳ミ\(yùn)營(yíng)，他們要在愛(ài)爾蘭設(shè)立辦事機(jī)構(gòu)，要把服務(wù)器安置在愛(ài)爾蘭，不過(guò)這些都微不足道。實(shí)際上，他們所做的是將大量利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到了美國(guó)以外。”
布魯恩還補(bǔ)充談到，具有諷刺意味的是，“現(xiàn)在對(duì)此深表關(guān)切的”正是歐洲人，歐洲已開(kāi)始對(duì)“雙重愛(ài)爾蘭與荷蘭三明治”感到緊張，因?yàn)椤澳切┙Y(jié)構(gòu)幫助這些公司減少了在歐洲承擔(dān)的納稅義務(wù)……結(jié)果表明，蘋果公司的這種準(zhǔn)愛(ài)爾蘭實(shí)體沒(méi)有為其收入在任何地方進(jìn)行納稅申報(bào)?！边@就意味著歐洲吃虧了。
賽克斯認(rèn)為，雖然沒(méi)人期望美國(guó)的公司會(huì)繳納比其納稅義務(wù)更多的稅金，“但美國(guó)的公司稅收體系確實(shí)存在嚴(yán)重問(wèn)題，所以需要改革。它已經(jīng)阻礙了美國(guó)的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。為了激勵(lì)公司在美國(guó)投資，美國(guó)應(yīng)該削減公司稅率?！贝送?，很多評(píng)論人士還吁請(qǐng)美國(guó)轉(zhuǎn)而采用屬地征稅體系。賽克斯談到，一方面，“雖然屬地征稅體系可以消除阻礙公司將海外盈利匯回國(guó)內(nèi)的障礙，但從另一方面而言，采用這樣的稅收體系并不能將企業(yè)吸引到美國(guó)，吸引企業(yè)來(lái)美國(guó)的唯一途徑就是降低稅率。政府可通過(guò)擴(kuò)大計(jì)稅基數(shù)（也就是消除稅收漏洞），以稅收增減為零的改制方式降低稅率。削減公司稅率并擴(kuò)大計(jì)稅基數(shù)將刺激美國(guó)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)，并能在本土創(chuàng)造出就業(yè)機(jī)會(huì)?！?/span>
“我們關(guān)心的是，這些美元會(huì)投向哪里。”弗萊舍談到?！爸匾氖牵@些錢是否沒(méi)有被投入美國(guó)而是投向了海外。我們不想看到這樣的結(jié)果：免稅代碼促使公司為了避免繳納將資金匯回國(guó)內(nèi)的稅金而將資金投向海外?！?/span>
改革的范圍
考慮到顯而易見(jiàn)的缺陷，很多人都認(rèn)為美國(guó)目前的稅收制度已運(yùn)轉(zhuǎn)不靈了。但是，就把稅收體系改成什么樣子的問(wèn)題，人們還有很大分歧。弗萊舍談到，自由派人士希望改革圍繞35%的目前稅率進(jìn)行，也就是對(duì)美國(guó)公司的全球收入按這一稅率征稅，但要堵塞破壞目前稅收體系的漏洞。而在政治譜系中居于中間位置的改革者則主張采用沒(méi)有延期繳稅的屬人征稅體系，將稅率降低到大約20%。在這樣的稅收體系中，美國(guó)公司的全球收入都將被征稅，不管公司是否將資金匯回國(guó)內(nèi)，如果將資金匯回美國(guó)，公司將無(wú)需繳納額外稅金。
“稅率越低，公司利用精密復(fù)雜手段避稅的動(dòng)機(jī)就越小?！备トR舍談到?！埃壳埃?5%的定價(jià)對(duì)我們沒(méi)有什么好處，因?yàn)闆](méi)人重視它。”共和黨議員、眾議院籌款委員會(huì)（House Ways and Means Committee）主席戴夫·坎普（Dave Camp）更喜歡降低美國(guó)稅率并構(gòu)建一個(gè)屬地征稅體系的方案，這種方案將只對(duì)來(lái)自美國(guó)的收入征稅，美國(guó)的公司可將盈利從境外無(wú)成本自由匯回國(guó)內(nèi)。那么，美國(guó)的稅率到底應(yīng)該降低多少呢？經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（Organisation for Economic Co-operation and Development）的數(shù)據(jù)顯示，工業(yè)化國(guó)家的平均公司稅率在20%到25%之間。美國(guó)的公司和行業(yè)協(xié)會(huì)堅(jiān)持認(rèn)為，如果美國(guó)想擁有全球競(jìng)爭(zhēng)力，美國(guó)的稅率就不能超過(guò)這個(gè)水平。
布魯恩表示，就目前來(lái)看，“只有我們降低了稅率，公司才會(huì)愿意把錢帶回美國(guó)。”與此同時(shí)，立法者可能會(huì)著手對(duì)來(lái)自知識(shí)產(chǎn)權(quán)——也是美國(guó)公司海外子公司使用的資產(chǎn)——的收入征收最低稅額，她補(bǔ)充談到?！拔覍?duì)改革的前景持謹(jǐn)慎樂(lè)觀的態(tài)度。我們可以降低美國(guó)對(duì)公司收入課征的稅率，同時(shí)保留屬人征稅體系，并推出一些以較低的稅率向知識(shí)產(chǎn)權(quán)收入征稅的優(yōu)惠方案”——就像英國(guó)的“專利盒”（patent box）系統(tǒng)一樣，該系統(tǒng)以極低的稅率向知識(shí)產(chǎn)權(quán)收入征稅?！按送猓覀円部梢詫?shí)施大轉(zhuǎn)變，認(rèn)真考慮轉(zhuǎn)向?qū)俚卣鞫愺w系的問(wèn)題。有一點(diǎn)是很明確的：確定一套名義上很高的稅率，對(duì)美國(guó)來(lái)說(shuō)，是說(shuō)不通的。稅收體系制造的法律漏洞可讓蘋果這類公司通過(guò)轉(zhuǎn)移定價(jià)和延期繳稅等手段規(guī)避這些高稅率。”
