3月4日中國稅務(wù)報《名師說稅》欄目刊登了我最近的一篇思考《完善征管制度要用好博弈思維》，可能報紙從欄目定位和版面考慮，個人感覺并未完全表達我的思考。我們的稅收征管制度的設(shè)計，不僅是具有博弈思維的問題，更重要的是要有意識的運用現(xiàn)代信息經(jīng)濟學(xué)和博弈論的方法，研究科學(xué)的征管機制的設(shè)計。比如根據(jù)委托-代理理論，在所有權(quán)與控制權(quán)分離的情況下，如何進行合約的設(shè)計促進股東和管理層的激勵相容，股權(quán)激勵制度就是一種合約設(shè)計。那《公司法》需要做的一項工作就是把這種合約設(shè)計法制化。稅收征管一樣也是一種典型的委托-代理問題，納稅人和稅務(wù)機關(guān)處于一種信息不對稱狀態(tài)，稅務(wù)機關(guān)對納稅人的監(jiān)管也是有成本的。因此，科學(xué)的征管制度的構(gòu)建也是一種合約設(shè)計，即我們應(yīng)該設(shè)計何種合約促進納稅人和稅務(wù)機關(guān)的激勵相同，也就是我們說的自愿遵從。因此，我們在當(dāng)下《稅收征管法》修訂中，不能僅停留在行政法的角度，更要從經(jīng)濟學(xué)角度去思考《稅收征管法》修訂背后更加深層次的問題。為此，特在公眾號中將原來的文章貼出來，以拋磚迎玉，僅做一點個人的探索和思考。
現(xiàn)代稅收征管制度構(gòu)建中應(yīng)重視博弈論的應(yīng)用研究
趙國慶
2015年6月，最高人民法院公開審理廣州市德發(fā)房產(chǎn)訴廣州市地稅第一稽查局稅務(wù)再審案引起了大家廣泛關(guān)注。緣由主要是納稅人不服稅務(wù)機關(guān)對于其通過拍賣方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的價格明顯偏低而采取的核定征收措施。類似這種價格明顯偏低且無正當(dāng)理由的稅務(wù)核定爭議案件近年來不斷增加，梳理法院判決結(jié)果來看，稅務(wù)機關(guān)也是有贏有輸。目前，大家對這些司法訴訟的探討主要在法學(xué)層面，圍繞稅務(wù)機關(guān)是否對于交易具有核定權(quán)、核定權(quán)行使過程中是否合法以及稅務(wù)機關(guān)應(yīng)該如何界定納稅人的正當(dāng)理由等。但是，我們今天不想從法學(xué)的角度思考，而是從經(jīng)濟學(xué)的角度來審視這個問題。
在日常征管中，納稅人和稅務(wù)機關(guān)是信息不對稱的，這就和我們在二二手市場買二手車一樣。納稅人肯定知道自己交易的真實價格，但稅務(wù)機關(guān)卻不知道。稅務(wù)機關(guān)能觀察到的只是納稅人向稅務(wù)機關(guān)申報價格。這個申報價格如果和交易真實價格一樣，那這個納稅人是誠信的，即我們說他是納稅遵從的。但如果納稅人申報的價格低于其真實交易價格，即我們?nèi)粘Ｋf的簽訂陰陽合同、隱瞞收入等情況，則納稅人存在虛假申報。但是，納稅人做虛假申報肯定也是心虛的，他要掂量虛假申報的風(fēng)險的。這個風(fēng)險有兩個因素影響，一是我虛假申報被稅務(wù)機關(guān)查處的可能性；另一個是如果被稅務(wù)機關(guān)查出來我需要承擔(dān)的罰款、背上偷稅罪名的聲譽損失以及和稅務(wù)機關(guān)訴訟的時間和金錢成本等。那什么情況下納稅人才有虛假申報的動機呢？毫無疑問，就是他虛假申報取得的收益大于其虛假申報可能承擔(dān)的成本時，作為理性人，納稅人才愿意去這么做。
法律程序的目標(biāo)是最小化社會成本，我們不能把所有的稅企爭議都放到法院訴訟層面去協(xié)調(diào)解決。因此，我們需要思考，應(yīng)該設(shè)計怎么一種稅收征管機制既最小化征納成本，又最大程度促進納稅人自愿遵從。
納稅人和稅務(wù)機關(guān)實際是一種不完全信息下的動態(tài)博弈關(guān)系。稅務(wù)征管制度設(shè)計的目標(biāo)就是盡量使納稅人的申報價格向稅務(wù)機關(guān)無法直接看到的真實交易價格無限接近，這就是促進納稅遵從的政策含義。那我們該如何做呢？正如上面我們分析的，如果納稅人虛假申報取得的收益小于其虛假申報可能承擔(dān)的成本，那這個交易對納稅人就不劃算，他肯定會自愿選擇真實申報。因此，我們稅收征管機制設(shè)計的目標(biāo)就是要改變兩個變量：盡量縮小納稅人虛假申報獲取的利益，以及盡量增大納稅人虛假申報需要承擔(dān)的成本。
比如，我們在營業(yè)稅、契稅、消費稅、車輛購置稅中引入最低計稅價格制度就是縮小納稅人虛假申報可能獲取利益的征管措施。而要增大納稅人虛假申報需要承擔(dān)的成本則需要改變兩個變量，一個是稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)納稅人虛假申報行為的概率，另一個是虛假申報需要承擔(dān)的成本。例如，對于稅務(wù)總局最新提出的在稽查中引入搖號隨機抽查的方式，他的目的則不僅是一個公平問題，更不能簡單把他看作是一種類似于抽獎的動作，基層稅務(wù)機關(guān)簡單就定一個制度算落實。他的關(guān)鍵是在稅收風(fēng)險管理的大背景下，如何利用稅務(wù)機關(guān)掌握的信息，通過科學(xué)的抽樣方法來增加發(fā)現(xiàn)納稅人虛假申報行為的概率，這需要加強科學(xué)研究。再比如，我們今年進一步增加了對納稅人信用等級的管理，對信用等級低的納稅人增加更多的辦稅成本和聲譽損失成本來促進其遵從。
記得當(dāng)年作為全國稅務(wù)領(lǐng)軍人才培養(yǎng)項目實施管理領(lǐng)導(dǎo)小組成員，在參與研究首批全國稅務(wù)領(lǐng)軍人才課程設(shè)計時，就層建議我們需要開設(shè)介紹現(xiàn)代信息經(jīng)濟學(xué)和博弈論的課程。因為以風(fēng)險為導(dǎo)向的現(xiàn)代稅收征管制度的構(gòu)建中，核心就是要研究在信息不對稱條件下，如何設(shè)計科學(xué)合理的征管機制來促進納稅人自愿遵從。而《稅收征管法》的修改則需要將這些科學(xué)合理的交易機制制度化。也許研究的事情可以交給科研院所，但大家都應(yīng)該要有這種博弈的思維意識，這樣我們不管在制度構(gòu)建層面還是在基層實際執(zhí)法層面才有可能向以最小化征納成本促進納稅人自愿遵從的目標(biāo)努力。
