關(guān)注新稅法股息紅利權(quán)益性投資收益的規(guī)定
作者：張郢
股權(quán)投資收益包括持有收益和處置收益，需要根據(jù)投資與被投資企業(yè)適用所得稅稅率差補(bǔ)稅的股權(quán)投資收益是指持有收益，在“兩稅合一”的新企業(yè)所得稅法實(shí)施前，僅指內(nèi)資企業(yè)的股權(quán)投資持有收益。外資企業(yè)根據(jù)《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，從設(shè)在中國境內(nèi)的被投資企業(yè)取得的利潤可以不計(jì)入應(yīng)納稅所得額。作為持有收益的股息紅利等權(quán)投資收益（以下簡稱股息、紅利），是指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資方取得的收入。在新法頒布后股息、紅利等權(quán)益性投資收益的規(guī)定有一些變化值得關(guān)注。
一、明確境內(nèi)外所得劃分標(biāo)準(zhǔn)
新企業(yè)所得稅法明確了股息、紅利的境內(nèi)外所得劃分標(biāo)準(zhǔn)，按照分配所得的企業(yè)所在地確定。
二、收入確認(rèn)時間發(fā)生變化
股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。取消了國稅發(fā)（2008）118號以被投資企業(yè)會計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤分配處理（包括以盈余公積和未分配利潤轉(zhuǎn)增資本）時，作為投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)的規(guī)定。
三、新增股息、紅利的免稅規(guī)定
鑒于股息紅利是稅后利潤分配形成的，對居民企業(yè)之間的股息紅利收入免征企業(yè)所得稅，是國際上消除法律性雙重征稅的通行做法，新企業(yè)所得稅法也采取了這一做法。但是必須符合一定條件：居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。上述股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。
取消了外國投資者從外商投資企業(yè)取得的利潤免稅的規(guī)定。但
三、免稅的股息、紅利不需要彌補(bǔ)虧損
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第10條虧損定義為，企業(yè)每一納稅年度的的收入總額減除不征稅收、免稅收和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額。可見，符合免稅條件的股息紅利權(quán)益性投資收益不再參與彌補(bǔ)虧損。
四、征稅的股利、紅利收益不再補(bǔ)稅率差。
國稅發(fā)〔2000〕118號規(guī)定，企業(yè)的股權(quán)投資所得是指企業(yè)通過股權(quán)投資從被投資企業(yè)所得稅后累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積金中分配取得股息性質(zhì)的投資收益。凡投資方企業(yè)適用的所得稅稅率高于被投資企業(yè)適用的所得稅稅率的，除國家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其取得的投資所得應(yīng)按規(guī)定還原為稅前收益后，并入投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，依法補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。在新法中，企業(yè)投資于西部大開發(fā)、高新技術(shù)企業(yè)和小開封微利企業(yè)等實(shí)行低稅率的企業(yè)，不符合免稅條件的股利、紅利所得作為應(yīng)納稅收入不再補(bǔ)稅率差。
五、首次引入境外股息、紅利負(fù)擔(dān)的所得稅間接抵免方法
舊的外商所得稅法規(guī)定，外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)、場所取得發(fā)生在中國境外的與該機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的利潤（股息）、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)和其他所得已在境外繳納的所得稅稅款，除國家另有規(guī)定外，可以作為費(fèi)用扣除。新法取消了上述直接抵免的規(guī)定，引入了對股息、紅利負(fù)擔(dān)的所得稅給予間接抵免的方法，間接抵免是指居民企業(yè)從其直接控制或者間接控制（以直接或間接持股方式持有外國企業(yè)20％以上股份）的外國企業(yè)分得的來源于中國境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，外國企業(yè)在境外實(shí)際繳納的所得稅稅額中屬于該項(xiàng)所得負(fù)擔(dān)的部分，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額，在企業(yè)所得稅法第二十三條規(guī)定抵免限額內(nèi)抵免，抵免時應(yīng)當(dāng)提供中國境外稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的稅款所屬年度的有關(guān)納稅憑證。
六、增加受控外國企業(yè)反避稅規(guī)則
由居民企業(yè)，或者由居民企業(yè)和中國居民控制的設(shè)立在實(shí)際稅負(fù)明顯低于本法第四條第一款規(guī)定稅率水平的國家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應(yīng)歸屬于該居民企業(yè)的部分，應(yīng)當(dāng)計(jì)人該居民企業(yè)的當(dāng)期收入。并從以下三個方面進(jìn)行了明確，一是明確了構(gòu)成受控外國企業(yè)的控制關(guān)系具體包括：
?。ㄒ唬┚用衿髽I(yè)或者中國居民直接或者間接單一持有外國企業(yè)10%以上有表決權(quán)股份，且由其共同持有該外國企業(yè)50%以上股份；
?。ǘ┚用衿髽I(yè)，或者居民企業(yè)和中國居民持股比例沒有達(dá)到第（一）項(xiàng)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，但在股份、資金、經(jīng)營、購銷等方面對該外國企業(yè)構(gòu)成實(shí)質(zhì)控制。二是明確實(shí)際稅負(fù)偏低的判定標(biāo)準(zhǔn)。即實(shí)際稅負(fù)明顯低于新企業(yè)所得稅法第四條第一款規(guī)定稅率水平，是指低于新企業(yè)所得稅法第四條第一款規(guī)定稅率的50％。三是明確中國居民的含義，即是指根據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》的規(guī)定，其從中國境內(nèi)、境外取得的所得在中國繳納個人所得稅的個人。
