房地產(chǎn)企業(yè)所得稅匯算清繳與土地增值稅清算差異比較
為加強(qiáng)房地產(chǎn)稅收治理，國(guó)家稅務(wù)總局針對(duì)該行業(yè)制定下發(fā)了一系列稅收政策，房地產(chǎn)企業(yè)所得稅處理辦法和土地增值稅清算規(guī)程就是今年新制定的兩個(gè)重要管理辦法。房地產(chǎn)企業(yè)所得稅征收實(shí)行的是年中預(yù)繳，年終匯算清繳，而土地增值稅清算采取的是項(xiàng)目清算，雖然兩個(gè)稅種都是按所得額（增值額）計(jì)算征稅，也都是匯算或清算，但是存在明顯的差異。主要差異體現(xiàn)在以下四個(gè)方面。
一是匯（清）算時(shí)間上存在差異。企業(yè)所得稅實(shí)行的是按年匯算清繳，即每年匯算一次，不論開(kāi)發(fā)產(chǎn)品是否完工，每年均按開(kāi)發(fā)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入（或完工前銷(xiāo)售收入）減扣除項(xiàng)目后的應(yīng)納稅所得額征稅。而土地增值稅實(shí)行的是按項(xiàng)目清算，項(xiàng)目到達(dá)清算條件才清算，按收入減扣除項(xiàng)目后的增值額征稅。一般是在開(kāi)發(fā)項(xiàng)目完工且銷(xiāo)售達(dá)到一定比例后進(jìn)行清算，項(xiàng)目開(kāi)發(fā)銷(xiāo)售時(shí)間長(zhǎng)，則清算時(shí)間跨度長(zhǎng)；項(xiàng)目開(kāi)發(fā)銷(xiāo)售時(shí)間短，則清算時(shí)間跨度短。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]91號(hào)）第九條規(guī)定，納稅人符合下列條件之一的，應(yīng)進(jìn)行土地增值稅的清算。（一）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷(xiāo)售的；（二）整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的；（三）直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。第十條規(guī)定，對(duì)符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算。（一）已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個(gè)項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過(guò)85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；（二）取得銷(xiāo)售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷(xiāo)售完畢的；（三）納稅人申請(qǐng)注銷(xiāo)稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；（四）?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市）稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。
二是成本計(jì)算項(xiàng)目上存在差異。企業(yè)所得稅在計(jì)算開(kāi)發(fā)產(chǎn)品單位成本時(shí)，要求按六項(xiàng)原則細(xì)分核算成本項(xiàng)目。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第二十六條規(guī)定，成本對(duì)象是指為歸集和分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品開(kāi)發(fā)、建造過(guò)程中的各項(xiàng)耗費(fèi)而確定的費(fèi)用承擔(dān)項(xiàng)目，計(jì)稅成本對(duì)象的確定原則如下：可否銷(xiāo)售原則、分類(lèi)歸集原則、功能區(qū)分原則、定價(jià)差異原則、成本差異原則和權(quán)益區(qū)分原則。而土地增值稅清算時(shí)，只要求按普通標(biāo)準(zhǔn)住宅和非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅兩個(gè)項(xiàng)目分開(kāi)清算。國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào)第一條規(guī)定，土地增值稅以國(guó)家有關(guān)部門(mén)審批的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算，對(duì)于分期開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目，以分期項(xiàng)目為單位清算。開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中同時(shí)包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計(jì)算增值額。
三是扣除項(xiàng)目存在差異。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所得稅計(jì)算應(yīng)納稅所得額的扣除項(xiàng)目時(shí)，主要包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他合理非支出五大內(nèi)容。土地增值稅扣除項(xiàng)目包括支付土地價(jià)款、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本、開(kāi)發(fā)費(fèi)用、稅金和加計(jì)扣除，也是五大內(nèi)容。但土地增值稅扣除項(xiàng)目中與企業(yè)所得稅不同的是：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用（管理費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用）不是按實(shí)際發(fā)生數(shù)額扣除，而是按一定比例計(jì)算扣除（10%以?xún)?nèi)）；加計(jì)扣除也不是實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用，而是按土地成本和開(kāi)發(fā)成本的合計(jì)數(shù)的20%計(jì)算額外扣除；此外，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本是以實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用扣除，要求取得合法有效憑證。而企業(yè)所得稅成本中，可以按照稅法規(guī)定計(jì)算預(yù)提部分費(fèi)用。國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)第三十二條規(guī)定，除以下幾項(xiàng)預(yù)提（應(yīng)付）費(fèi)用外，計(jì)稅成本均應(yīng)為實(shí)際發(fā)生的成本。（一）出包工程未最終辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的，在證實(shí)資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提，但最高不得超過(guò)合同總金額的10％。（二）公共配套設(shè)施尚未 建造或尚未完工的，可按預(yù)算造價(jià)合理預(yù)提建造費(fèi)用。此類(lèi)公共配套設(shè)施必須符合已在為加強(qiáng)房地產(chǎn)稅收管理，國(guó)家稅務(wù)總局針對(duì)該行業(yè)制定下發(fā)了一系列稅收政策，房地產(chǎn)企業(yè)所得稅處理辦法和土地增值稅清算規(guī)程就是今年新制定的兩個(gè)重要管理辦法。房地產(chǎn)企業(yè)所得稅征收實(shí)行的是年中預(yù)繳，年終匯算清繳，而土地增值稅清算采取的是項(xiàng)目清算，雖然兩個(gè)稅種都是按所得額（增值額）計(jì)算征稅，也都是匯算或清算，但是存在明顯的差異。主要差異體現(xiàn)在以下四個(gè)方面。
一是匯（清）算時(shí)間上存在差異。企業(yè)所得稅實(shí)行的是按年匯算清繳，即每年匯算一次，不論開(kāi)發(fā)產(chǎn)品是否完工，每年均按開(kāi)發(fā)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入（或完工前銷(xiāo)售收入）減扣除項(xiàng)目后的應(yīng)納稅所得額征稅。而土地增值稅實(shí)行的是按項(xiàng)目清算，項(xiàng)目到達(dá)清算條件才清算，按收入減扣除項(xiàng)目后的增值額征稅。一般是在開(kāi)發(fā)項(xiàng)目完工且銷(xiāo)售達(dá)到一定比例后進(jìn)行清算，項(xiàng)目開(kāi)發(fā)銷(xiāo)售時(shí)間長(zhǎng)，則清算時(shí)間跨度長(zhǎng)；項(xiàng)目開(kāi)發(fā)銷(xiāo)售時(shí)間短，則清算時(shí)間跨度短?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]91號(hào)）第九條規(guī)定，納稅人符合下列條件之一的，應(yīng)進(jìn)行土地增值稅的清算。（一）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷(xiāo)售的；（二）整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的；（三）直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。第十條規(guī)定，對(duì)符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算。（一）已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個(gè)項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過(guò)85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；（二）取得銷(xiāo)售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷(xiāo)售完畢的；（三）納稅人申請(qǐng)注銷(xiāo)稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；（四）省（自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市）稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。
二是成本計(jì)算項(xiàng)目上存在差異。企業(yè)所得稅在計(jì)算開(kāi)發(fā)產(chǎn)品單位成本時(shí)，要求按六項(xiàng)原則細(xì)分核算成本項(xiàng)目?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）第二十六條規(guī)定，成本對(duì)象是指為歸集和分配開(kāi)發(fā)產(chǎn)品開(kāi)發(fā)、建造過(guò)程中的各項(xiàng)耗費(fèi)而確定的費(fèi)用承擔(dān)項(xiàng)目，計(jì)稅成本對(duì)象的確定原則如下：可否銷(xiāo)售原則、分類(lèi)歸集原則、功能區(qū)分原則、定價(jià)差異原則、成本差異原則和權(quán)益區(qū)分原則。而土地增值稅清算時(shí)，只要求按普通標(biāo)準(zhǔn)住宅和非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅兩個(gè)項(xiàng)目分開(kāi)清算。國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào)第一條規(guī)定，土地增值稅以國(guó)家有關(guān)部門(mén)審批的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算，對(duì)于分期開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目，以分期項(xiàng)目為單位清算。開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中同時(shí)包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計(jì)算增值額。
三是扣除項(xiàng)目存在差異。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所得稅計(jì)算應(yīng)納稅所得額的扣除項(xiàng)目時(shí)，主要包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他合理非支出五大內(nèi)容。土地增值稅扣除項(xiàng)目包括支付土地價(jià)款、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本、開(kāi)發(fā)費(fèi)用、稅金和加計(jì)扣除，也是五大內(nèi)容。但土地增值稅扣除項(xiàng)目中與企業(yè)所得稅不同的是：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用（管理費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用）不是按實(shí)際發(fā)生數(shù)額扣除，而是按一定比例計(jì)算扣除（10%以?xún)?nèi)）；加計(jì)扣除也不是實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用，而是按土地成本和開(kāi)發(fā)成本的合計(jì)數(shù)的20%計(jì)算額外扣除；此外，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本是以實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用扣除，要求取得合法有效憑證。而企業(yè)所得稅成本中，可以按照稅法規(guī)定計(jì)算預(yù)提部分費(fèi)用。國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)第三十二條規(guī)定，除以下幾項(xiàng)預(yù)提（應(yīng)付）費(fèi)用外，計(jì)稅成本均應(yīng)為實(shí)際發(fā)生的成本。（一）出包工程未最終辦理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預(yù)提，但最高不得超過(guò)合同總金額的10％。（二）公共配套設(shè)施尚未建造或尚未完工的，可按預(yù)算造價(jià)合理預(yù)提建造費(fèi)用。此類(lèi)公共配套設(shè)施必須符合已在售房合同、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷(xiāo)，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。（三）應(yīng)向政府上交但尚未上交的報(bào)批報(bào)建費(fèi)用、物業(yè)完善費(fèi)用可以按規(guī)定預(yù)提。物業(yè)完善費(fèi)用是指按規(guī)定應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專(zhuān)項(xiàng)基金。四是利息費(fèi)用存在差異。企業(yè)所得稅計(jì)算借款利息時(shí)，分為資本化和費(fèi)用化兩種處理方式，即企業(yè)為建造開(kāi)發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費(fèi)用，可按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行歸集和分配，其中屬于財(cái)務(wù)費(fèi)用性質(zhì)的借款費(fèi)用，可直接在稅前扣除。而土地增值稅中的利息支出只能單獨(dú)計(jì)算扣除，企業(yè)要將計(jì)入成本中的利息費(fèi)用從成本中剔除，與計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息費(fèi)用合并計(jì)算扣除。利息費(fèi)用符合一定條件的，可以選擇據(jù)實(shí)扣除；不符合條件的，也可以選擇計(jì)算扣除?！吨腥A人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條第（三）項(xiàng)規(guī)定，開(kāi)發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費(fèi)用（以下簡(jiǎn)稱(chēng)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用），是指與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷(xiāo)售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，答應(yīng)據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過(guò)按商業(yè)銀行同類(lèi)同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用，按本條（一）、（二）項(xiàng)（注：土地成本和開(kāi)發(fā)成本）規(guī)定計(jì)算的金額之和的5%以?xún)?nèi)計(jì)算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用按本條（一）、（二）項(xiàng)規(guī)定計(jì)算的金額之和的10%以?xún)?nèi)計(jì)算扣除。上述計(jì)算扣除的詳細(xì)比例，由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。 售房合同、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷(xiāo)，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。（三）應(yīng)向政府上交但尚未上交的報(bào)批報(bào)建費(fèi)用、物業(yè)完善費(fèi)用可以按規(guī)定預(yù)提。物業(yè)完善費(fèi)用是指按規(guī)定應(yīng)由企業(yè)承擔(dān)的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專(zhuān)項(xiàng)基金。
四是利息費(fèi)用存在差異。企業(yè)所得稅計(jì)算借款利息時(shí)，分為資本化和費(fèi)用化兩種處理方式，即企業(yè)為建造開(kāi)發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費(fèi)用，可按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行歸集和分配，其中屬于財(cái)務(wù)費(fèi)用性質(zhì)的借款費(fèi)用，可直接在稅前扣除。而土地增值稅中的利息支出只能單獨(dú)計(jì)算扣除，企業(yè)要將計(jì)入成本中的利息費(fèi)用從成本中剔除，與計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息費(fèi)用合并計(jì)算扣除。利息費(fèi)用符合一定條件的，可以選擇據(jù)實(shí)扣除；不符合條件的，也可以選擇計(jì)算扣除?！吨腥A人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條第（三）項(xiàng)規(guī)定，開(kāi)發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費(fèi)用（以下簡(jiǎn)稱(chēng)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用），是指與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷(xiāo)售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過(guò)按商業(yè)銀行同類(lèi)同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用，按本條（一）、（二）項(xiàng)（注：土地成本和開(kāi)發(fā)成本）規(guī)定計(jì)算的金額之和的5%以?xún)?nèi)計(jì)算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用按本條（一）、（二）項(xiàng)規(guī)定計(jì)算的金額之和的10%以?xún)?nèi)計(jì)算扣除。上述計(jì)算扣除的具體比例，由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。
聯(lián)系客服
