一、當前國家建設項目審計中存在的法律訴訟問題及其影響
（一）法律訴訟問題在國家建設項目審計中日益突出
法律訴訟問題已逐漸成為國家建設項目審計中的焦點和難點問題，引起了多方關注，其中，最為典型和普遍的是工程價款審計核減所引發(fā)的一系列糾紛問題。以發(fā)生在浙江省嵊州市的一起價款結算糾紛案為例：2001年，嵊州市審計局對本市煙草局辦公大樓裝修等工程進行審計，發(fā)現(xiàn)已結算支付工程價款1047萬元不實，審計核減242萬元，并決定將多付工程款予以全額收繳財政。隨后，煙草局在行政復議維持審計決定和要求施工單位退款遭拒的情況下，向紹興市中級人民法院提起訴訟，要求法院依據(jù)審計決定判令施工方返還多付的工程款。結果法院認為煙草局與施工單位是平等的合同關系，且施工單位不是審計機關行政法律關系的一方主體，所以審計決定對其不具法律約束力，判決煙草局敗訴。煙草局不服，向浙江省高院提起上訴，省高院維持一審判決。官司敗訴后，煙草局以追不回多付的工程款為由遲遲不肯執(zhí)行審計決定，后經(jīng)嵊州市人民法院強制執(zhí)行，242萬元多付工程款才如數(shù)上繳財政。這種由于審計結果而使有經(jīng)濟往來的雙方產(chǎn)生糾紛，直至訴之于法院，而法院的判決又與審計結果相矛盾，雖然審計決定得到執(zhí)行，但事實上國有資產(chǎn)仍然流失的法律訴訟案件在全國各地時有發(fā)生，并帶有幾個明顯的特點：一是訴訟案件的數(shù)量呈不斷上升趨勢。近年來，全國不少地方都出現(xiàn)了類似的訴訟案件。二是訴訟的內(nèi)容主要圍繞工程價款展開。提起訴訟的一方，除了建設單位，還有施工單位。建設單位一般以追回多付的工程款為目的提起訴訟，施工單位則為了多結工程款而提起訴訟。三是在民事訴訟中，訴訟的結果與審計結果相矛盾的占很大比例。法院在審理此類案件時，往往拋開審計決定及其反映的事實，以建設單位與施工單位是平等的合同關系為由，僅僅依據(jù)雙方簽訂的合同進行判決，大多數(shù)情況下判決施工單位勝訴。
（二）訴訟的結果對國有資產(chǎn)的安全產(chǎn)生了實質(zhì)性影響
訴訟案件因?qū)徲嫿Y果而起，訴訟結果又大多與審計結論相矛盾，對國有資產(chǎn)的安全產(chǎn)生了實質(zhì)性的不利影響，不僅造成了國有資產(chǎn)的流失，而且挑戰(zhàn)了審計的權威性。國家建設項目的投資，少則上千萬，多則達數(shù)億，其中建安工程投資亦即通常所說的工程造價占有較大比重，也是較容易摻雜水分的部分，工程造價審計核減的高比率說明，對工程造價進行嚴格審計，可以節(jié)約大量的建設資金。但從國家建設項目審計中法律訴訟案件的結果不難看出，在現(xiàn)行法律框架范圍內(nèi)，審計法律依據(jù)的不完善和審計執(zhí)法主體資格的不明確，使審計面臨著對工程造價能不能審、審計處理有無效力的疑問和尷尬。1993年頒布的審計法對國家建設項目審計的界定已顯滯后，同時與其他法律法規(guī)如《合同法》沒有很好地銜接，使審計人員面對項目審計中的新情況、新問題無法可依，有法難依。審計機關的執(zhí)法權限不明確，從而導致在對被審計單位的違紀違規(guī)行為能否依據(jù)有關法律法規(guī)進行處理處罰的問題上，存在較大爭議。而且，其他部門和審計機關在職能上的重疊、對法律法規(guī)理解的差異也加大了工作的難度。這些，都對審計的權威性產(chǎn)生了較大的負面影響，降低了審計這道國有資產(chǎn)保護屏障的有效性，最終造成項目建設中的國有資產(chǎn)可以被“合法”地侵蝕。
改革開放以來，雖然國有資產(chǎn)的經(jīng)營狀況從總體上講是在穩(wěn)步發(fā)展，但確實存在著一些不容忽視的困難和問題，如經(jīng)濟效益不高，資產(chǎn)質(zhì)量下降，資產(chǎn)流失嚴重等等。如何提高國有資產(chǎn)經(jīng)營效益，實現(xiàn)其保值增值，防止國有資產(chǎn)流失是一項復雜的系統(tǒng)工程。那么，作為在國家宏觀調(diào)控體系中起重要作用的審計部門，又如何結合自身特點，以防止國有資產(chǎn)的流失呢？這是擺在各級審計機關面前的一個較為迫切的問題。而前面的情況，則從一定角度反映了審計機關在保障國有資產(chǎn)的安全完整方面的無奈。所以，從保證國有資產(chǎn)的安全和增值高度來看，這一問題的解決亦已是迫在眉睫。
（三）充分認識解決好項目審計中法律訴訟問題的重要性
應當看到，項目審計中產(chǎn)生法律訴訟問題并非偶然。審計要充分行使監(jiān)督職能，必須在國家利益和個體利益發(fā)生矛盾，特別是在個體利益損害國家利益時，采取有效措施，保證公共利益的安全完整。審計署五年規(guī)劃提出要在整個審計領域內(nèi)逐年加大效益審計分量。要求審計更深入、更全面地查處問題，就在于更好地維護國家利益和公共利益，同時也會觸及更多的利益層面，不可避免地會涉及到更多的法律訴訟問題。實際上，由于審計對象的特殊性——不僅包括項目建設單位，還包括施工、設計、監(jiān)理等單位，以及審計內(nèi)容的復雜性——建筑領域缺乏有效管理，在項目招投標、合同管理、工程監(jiān)理等方面鉆空子、弄虛作假，采用合法形式掩蓋非法行為的問題較為普遍和突出，國家建設項目審計早已突破了單純的財務收支審計范疇，深入到了建設管理、經(jīng)濟效益、社會效益、環(huán)境效益等諸多方面，也觸動了建設項目相關各方的利益，從而導致了法律訴訟的頻頻出現(xiàn)。而其他專業(yè)審計的對象是行政企事業(yè)單位，審計決定所引起的資金走向也往往只是在國家本體內(nèi)部循環(huán)的問題，利益沖突在某種意義上是被掩蓋住了。但隨著績效審計的逐步開展，一旦審計真正涉及到個體利益時，一樣也會出現(xiàn)較多的法律訴訟問題，影響、制約審計工作的發(fā)展。因此，能否解決好項目審計中的法律訴訟問題，不僅對于國家建設項目審計的發(fā)展具有較大意義，而且還涉及到整個審計法律體系的建設，甚至對于整個國有資產(chǎn)保護體制的完善都有著深遠的影響，必須深入分析原因，積極探討對策，從改善審計法律環(huán)境、健全審計法律體系的角度出發(fā)，降低國家審計的訴訟風險，最大限度地維護國家利益和公共利益。
二、對于制約國家建設項目審計發(fā)展的幾個關鍵問題的認識
如前所述，當前社會各界對于審計領域的很多問題都存在著較大的爭議，而其中有幾個關鍵問題，如對于審計的范圍和內(nèi)容、審計的執(zhí)法主體資格以及司法部門對審計結論的認可等等問題，嚴重制約著國家建設項目審計，乃至整個審計事業(yè)的發(fā)展。那么，如何科學、合理的認識這些問題，以更好地發(fā)揮審計監(jiān)督職能，維護國有資產(chǎn)的安全完整，是審計機關首先要解決的問題。
（一）各界對審計法規(guī)所規(guī)定的審計內(nèi)容和范圍存在歧義
目前《審計法》及《審計法實施條例》對國家建設項目審計內(nèi)容的規(guī)定過于專業(yè)、范圍過于狹窄。一般說來施工階段以前的活動決定了項目90%的工程造價，如果僅僅對項目的竣工決算報表實施審計監(jiān)督的話，只能是對記錄項目發(fā)生成本的真實性監(jiān)督，而對構成項目成本的重要活動如設計、招投標、合同的簽訂以及監(jiān)理環(huán)節(jié)卻被舍棄了，這無疑影響了審計監(jiān)督在有效保護國有資產(chǎn)中的重要作用。所以，在審計實踐中，審計人員很自然地把與國家建設項目有關的建設、設計、施工、采購和監(jiān)理納入到審計對象的范圍之內(nèi)。雖然《審計機關國家建設項目審計準則》規(guī)定了審計機關應對國家建設項目的建設程序、資金使用、招標投標、合同管理、材料采購、工程結算和工程決算、工程質(zhì)量、單位資質(zhì)等方面進行審計監(jiān)督，但由于審計準則的法律效力較低，且主要是規(guī)范審計機關如何開展工作，而且這些審計內(nèi)容與《審計法實施條例》規(guī)定的財務收支概念在字面上存在差異。如《審計法實施條例》第二條規(guī)定：“審計是審計機關依法獨立檢查被審計單位的會計憑證、會計賬簿、會計報表以及其他與財政收支、財務收支有關的資料和資產(chǎn)，監(jiān)督財政收支、財務收支真實、合法和效益的行為。”第二十一條規(guī)定：“接受審計監(jiān)督的國家建設項目，是指以國有資產(chǎn)投資或者融資為主的基本建設項目的技術改造項目。與國家建設項目直接有關的建設、設計、施工、采購等單位的財務收支，應當接受審計機關的審計監(jiān)督。”第二十二條規(guī)定：“審計機關應當對國家建設項目總預算或者概算的執(zhí)行情況、年度預算的執(zhí)行情況和年度決算、項目竣工決算，依法進行審計監(jiān)督。”這些差異極易引起審計機關內(nèi)外人員的誤解，甚至外界包括被審單位認為審計機關只能對財務收支活動進行監(jiān)督，只能對財務資料實施監(jiān)督檢查活動，而除此之外的活動都屬超出權限范圍的活動，這給投資審計實踐帶來了很大的困難。特別是隨著審計署五年規(guī)劃提出審計要從收入審計向支出審計為主轉(zhuǎn)變，從財務收支審計向績效審計為主轉(zhuǎn)變的思路，審計法規(guī)部分內(nèi)容的修訂已勢在必行。
（二）審計機關在審計處理處罰中的執(zhí)法主體資格不夠明確
長期以來人們對審計執(zhí)法主體資格問題存在著爭議，《審計法實施條例》、《違反財政法規(guī)處罰暫行規(guī)定》明確規(guī)定審計機關為執(zhí)法主體，但對審計機關能否依據(jù)其他財經(jīng)法律法規(guī)的規(guī)定，對被審計單位違反國家規(guī)定的財政財務收支行為進行處理處罰的問題意見不一致。在國家建設項目審計中，這一矛盾又特別突出。
在國家建設項目審計中，審計機關必然要對建設項目在建設管理、招標投標、工程價款、監(jiān)理的執(zhí)行等方面存在的問題實施監(jiān)督，但能否依據(jù)《建筑法》、《招標投標法》、《合同法》、《土地管理法》和監(jiān)理制度等規(guī)定進行處理、處罰，在執(zhí)法主體和執(zhí)法的方式、方法上爭議較大。因為這些法律法規(guī)明確了其相應的執(zhí)法部門，并未規(guī)定審計機關也是執(zhí)法主體之一，同時《審計法》也未明確規(guī)定。如建設單位與施工企業(yè)違反招標投標法的有關規(guī)定簽訂了施工承包合同并造成多付工程款，審計機關根據(jù)《招標投標法》的有關規(guī)定，責令改正并處以罰款。但《合同法》規(guī)定，只有法院和工商行政管理部門才是合同法的執(zhí)法主體，有權確定合同是否有效。因此，上述審計處理處罰行為，在法律訴訟中能否得到支持，就成為問題。因此需要在《審計法》中進一步明確審計機關有權依據(jù)哪些法律法規(guī)進行定性、處理和處罰。
（三）司法部門處理此類訴訟案件時在程序上、實體上存在問題
目前許多施工單位對審計決定不服，不通過行政復議和行政訴訟途徑進行救濟，而往往以合同糾紛另行提起民事訴訟。人民法院在審理這類案件時也往往撇開審計機關所作的審計決定，一味強調(diào)要尊重合同雙方的平等自愿和意思自治，認為工程價款的確定應以當事人約定或人民法院委托中介機構鑒定的結論為準。
這里涉及到兩個法律關系。一個是審計機關依照《審計法》進行審計監(jiān)督，與建設、施工等單位形成了行政法律關系。行政法律關系是行政機關依職權進行監(jiān)督管理而形成的，具有強制性，雙方當事人地位是不平等的。而建設單位和施工單位根據(jù)合同法簽訂經(jīng)濟合同，他們之間產(chǎn)生的是另一個法律關系，即民事法律關系。民事法律關系體現(xiàn)平等互利原則，雙方當事人是平等、自愿的。在處理兩者關系時，既要防止政府權力在民法領域中不適當?shù)幕驘o止境地延伸或干預，保護私權的獨立地位和私人的合法權利，同時也要通過國家權力對民法領域?qū)嵭羞m當?shù)膹娭菩愿深A，進行利益調(diào)整，兼顧個人利益和國家利益，防止出現(xiàn)片面強調(diào)個人利益而損害國家利益的情形。
我們認為，首先司法機關和國家行政執(zhí)法機關都應正確行使法律賦予自己的權力。司法機關和國家行政執(zhí)法機關各自具有不同的職責和權限。任何一個執(zhí)法部門在履行法律賦予自己的權力時，應當嚴格按照法律程序和權限辦事，不應當超越法律規(guī)定的權限范圍，更不應當否定法律賦予其他行政執(zhí)法部門的權力。
