（一）稅務(wù)稽查調(diào)賬的必要性
稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調(diào)整，它是稅收稽查的最后一個環(huán)節(jié)，稅務(wù)稽查之后，納稅人除了必須按照稅務(wù)稽查結(jié)論和處理決定書等稅務(wù)文書補交有關(guān)稅款之外，還必須對稅務(wù)稽查中發(fā)現(xiàn)的有關(guān)錯誤賬務(wù)進行更正和調(diào)整。如果納稅人不進行賬務(wù)調(diào)整，那么，不僅可能造成重復征稅問題，使納稅人的合法權(quán)益受到侵害，而且會出現(xiàn)明補暗退、前補后退等問題，使稅務(wù)稽查前功盡棄，進而使國家稅收遭致流失。例：一戶虧損的企業(yè)，稅務(wù)稽查在檢查以后，調(diào)增了它的應(yīng)納稅所得額，它的虧損數(shù)額就應(yīng)該相應(yīng)的減少，企業(yè)接收到《稅務(wù)處理決定書》以后并沒有進行相關(guān)的賬務(wù)處理，等到第二年進行企業(yè)所得稅申報的時候，企業(yè)的這個彌補以前年度虧損的數(shù)額還是原來的數(shù)額。……
（二）稅務(wù)稽查調(diào)賬的依據(jù)
納稅人調(diào)賬時是按稅法的規(guī)定進行賬務(wù)處理呢，還是按財務(wù)會計制度及公認的會計核算原則進行賬務(wù)處理呢?
在稅收稽查工作中我們發(fā)現(xiàn)，納稅人普遍按照稅務(wù)人員的要求，按稅法的規(guī)定進行賬務(wù)處理，亦即將稅法作為賬務(wù)處理的依據(jù)。不僅如此，很多的稅務(wù)干部都認為，納稅人在進行稅務(wù)稽查調(diào)賬時，應(yīng)該按稅法的規(guī)定進行賬務(wù)處理。有些涉及稅務(wù)稽查調(diào)賬問題的文章，也都地認為，納稅人進行稅務(wù)稽查調(diào)賬時，應(yīng)當將稅法作為賬務(wù)處理的依據(jù)。然而稅務(wù)稽查調(diào)賬歸根到底，仍然是一種會計核算活動，屬于會計核算的范疇，會計主體在進行會計核算時，所依據(jù)的就是公認的會計核算原則和國家頒布施行的財務(wù)會計制度。所以，能夠作為稅務(wù)稽查調(diào)賬依據(jù)的只能是那些公認的會計核算原則和財務(wù)會計制度。
我國現(xiàn)行稅法所規(guī)定的“當財務(wù)會計制度與稅法不一致時，納稅人應(yīng)當按稅法的規(guī)定計算繳納稅款”，但在賬務(wù)處理上則仍可以按會計制度的規(guī)定處理。（三）調(diào)賬的總體思路
..什么樣的問題才需要調(diào)賬呢？
分三種情況說明：
1、賬務(wù)處理正確，補稅是因為會計與稅法的差異
不需要對原賬務(wù)處理進行調(diào)整。
例1：A企業(yè)2007年應(yīng)納稅所得額100萬元，所得稅率33%，經(jīng)稅務(wù)稽查后，查出業(yè)務(wù)招待費超限額10萬元、列支贊助支出5萬元，未作納稅調(diào)整，假設(shè)其他方面均無問題。
列支的業(yè)務(wù)招待費，企業(yè)的賬務(wù)處理：
借：管理費用等 100萬
貸：銀行存款 100萬
贊助支出，企業(yè)的賬務(wù)處理：
借：營業(yè)外支出 5萬
貸：銀行存款 5萬
按會計準則的規(guī)定，企業(yè)這樣的處理是正確，但是稅法對業(yè)務(wù)招待費的列支有限額規(guī)定，對贊助支出是不允許稅前列支的，那么對于調(diào)整的部分，是不需要進行賬務(wù)調(diào)整的，企業(yè)在補繳稅款的時候，只需按規(guī)定做賬務(wù)處理：
借：所得稅 ?。?＋10）*33%
貸：應(yīng)交稅費――企業(yè)所得稅 4.95
借：應(yīng)交稅費――企業(yè)所得稅 4.95
貸：銀行存款 4.95
例2：比如非貨幣性交易，新《企業(yè)會計準則》規(guī)定，非貨幣性交易在不具有商業(yè)實質(zhì)或公允價值不能可靠計量的情況下：對于換出資產(chǎn)在賬務(wù)處理上不確認收入，但稅法則規(guī)定要按市場價格來確認收入，那么對于所得稅的調(diào)整只能是賬外調(diào)整，補記應(yīng)交所得稅，對企業(yè)的賬務(wù)處理也不需要調(diào)整。
2、賬務(wù)處理錯誤造成的補繳稅款。
按會計的記賬原則對原賬務(wù)處理進行調(diào)整。
例3：某企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品用于本企業(yè)的辦公樓修建，產(chǎn)品成本為20萬元，同類不含稅銷售價格為30萬元，企業(yè)的會計處理：
借：在建工程 200,000
貸：產(chǎn)成品 200,000
像這種情況，增值稅上是視同銷售，新企業(yè)所得稅法規(guī)定不視同銷售，企業(yè)正確的賬務(wù)處理應(yīng)是：
借：在建工程 251,000
貸：產(chǎn)成品 200,000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）51,000（30萬＊17%）
調(diào)賬：借：在建工程 51,000
貸：應(yīng)交稅費――增值稅檢查調(diào)整 51,000
3、對于一些不需要賬務(wù)調(diào)整，但是涉稅數(shù)據(jù)有變化的，也要進行相應(yīng)的調(diào)整
如：虧損數(shù)額的調(diào)整
就以上3個方面，最后我們來做一個總結(jié)：
（1）稽查后的賬務(wù)調(diào)整范圍不僅包括對會計分錄的調(diào)整，還包括對一些涉稅數(shù)據(jù)的調(diào)整。
（2）并非所有稽查查出的問題都需要對原有賬務(wù)進行調(diào)整。
（3）賬務(wù)調(diào)整是基于會計的記賬原則，要根據(jù)會計的要求來進行調(diào)賬。
（四）稅務(wù)稽查調(diào)賬的方法
1、本年度內(nèi)稅務(wù)稽查調(diào)賬方法。當稅務(wù)機關(guān)檢查的納稅期是本會計年度，并且納稅人尚未編制財務(wù)會計報表時，納稅人可以采取紅字更正法、補充登記法等方法，直接調(diào)整被查年度，亦即本會計年度的有關(guān)會計分錄，具體方法有以下三種：
一是紅字更正法(也稱紅字調(diào)整法)，即先用紅字編制一套與錯賬完全相同的記賬憑證，予以沖銷，然后再用藍字編制一套正確的會計分錄。這種方法適用于會計科目用錯或會計科目雖未用錯，但實際記賬金額大于應(yīng)記金額的錯誤賬款。
例：稅務(wù)檢查發(fā)現(xiàn)，某商場銷售白酒一批，價款46800元(含稅)，收妥貨款存入銀行，該批白酒成本31000元，企業(yè)作如下賬務(wù)處理：
借：銀行存款 46800
貸：產(chǎn)成品 31000
應(yīng)收賬款 15800
該賬務(wù)處理，把兩個本來不存在對應(yīng)關(guān)系的賬戶硬糾在一起，偷逃增值稅、消費稅等，同時減少企業(yè)利潤，偷逃企業(yè)所得稅。應(yīng)按照稅收法規(guī)和財務(wù)制度將企業(yè)對外銷售取得的收入按正常銷售業(yè)務(wù)處理。用紅字沖銷法調(diào)賬如下：
首先用紅字沖銷原賬錯誤分錄：
借：銀行存款 46800(紅字)
貸：產(chǎn)成品 31000(紅字)
應(yīng)收賬款 15800(紅字)
然后再用藍字編制一套正確的會計分錄
借：銀行存款 46800
貸：主營業(yè)務(wù)收入 40000
應(yīng)交稅金—增值稅檢查調(diào)整 6800
同時
借：營業(yè)稅金及附加 10000
貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交消費稅 10000
借：主營業(yè)務(wù)成本 31000
貸：產(chǎn)成品 31000
是補充調(diào)整法。它是指如果應(yīng)調(diào)整的賬目屬于遺漏經(jīng)濟事項或錯記金額，按會計核算程序用藍字編制一套補充會計分錄而進行調(diào)整的方法。
例：某商店(小規(guī)模納稅人)銷售商品一批，貨款31200元，購貨方尚未支付貨款，經(jīng)稅務(wù)檢查發(fā)現(xiàn)，商品已經(jīng)發(fā)出，但該商店未做銷售處理，可采用補充調(diào)整法作如下賬務(wù)處理：
借：應(yīng)收賬款 31200
貸：商品銷售收入 30000
應(yīng)交稅金—增值稅檢查調(diào)整 1200
三是綜合調(diào)整法。綜合調(diào)整法是補充調(diào)整法和紅字調(diào)整法的綜合運用。一般說來，稅務(wù)稽查后，需要糾正的錯誤很多，如果一項一項地進行調(diào)整，顯然很費精力和時間，因而需將各種錯誤通盤進行考慮，進行綜合調(diào)整。運用綜合調(diào)整法的要點是：
用藍字補充登記應(yīng)記未記或雖已記但少記科目，同時，仍用藍字反方向沖記不應(yīng)記卻已記的會計科目，從而構(gòu)成一套完整的分錄。采取綜合調(diào)整方法要求企業(yè)財會人員具有較高的業(yè)務(wù)素質(zhì)，能夠?qū)嬁颇恐g的聯(lián)系搞得清清楚楚，否則就會出錯?？偨Y(jié)出幾句口訣：方向記反的，反方向再記；金額多記的，反方向沖記；金額少記的，正方向增記；不該記而記的，反方向減記；應(yīng)記未記的，正方向補記。
例：某企業(yè)將生產(chǎn)車間工人的應(yīng)付福利費4000元記入“管理費用”，企業(yè)原賬務(wù)處理如下：
借：管理費用 4000
貸：應(yīng)付福利費 4000
上述賬務(wù)處理的錯誤在于錯用了“管理費用”科目。根據(jù)財務(wù)會計制度規(guī)定，生產(chǎn)車間工人的應(yīng)付福利費應(yīng)記入“制造費用”科目。運用綜合調(diào)整法時，一方面借記“管理費用”科目，同時，反向登記“管理費用”予以沖銷，即：
借：制造費用 4000 應(yīng)記未記的正方向補記
貸：管理費用 4000 不應(yīng)記的反方向減記
2、跨年度的賬務(wù)調(diào)整。如果稅務(wù)稽查是在企業(yè)年度會計報表編制以后進行的，即稅務(wù)稽查查出的是上年或以前年度的錯誤賬務(wù)處理問題，那么納稅人就必須通過“以前年度損益調(diào)整”等賬戶，選擇綜合調(diào)整法進行調(diào)賬。因為，在這種情況下，上年度財務(wù)決算已經(jīng)編報，成本費用賬戶已經(jīng)結(jié)平，沒有余額，納稅人不可能再去調(diào)整原來的損益類科目，(在制度上也是不允許的)，……只有通過“以前年度損益調(diào)整”科目進行調(diào)賬。相應(yīng)地，在調(diào)賬方法上也只能選擇綜合調(diào)整法進行賬務(wù)調(diào)整。
“以前年度損益調(diào)整”科目屬損益類賬戶，用來核算企業(yè)在本年度調(diào)整以前年度的損益事項。該科目的借方發(fā)生額反映企業(yè)以前年度多計的收益，少計的費用而調(diào)整本年度損益的數(shù)額；貸方發(fā)生額反映企業(yè)以前年度少計收益，多計費用而調(diào)整本年度損益的數(shù)額。期末，企業(yè)應(yīng)將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入“利潤分配”科目，結(jié)轉(zhuǎn)后，該科目無余額。
說明：對以前年度損益這個科目的使用，只適用于損益類科目，比如說，管理費用、主營業(yè)務(wù)成本，……對于跨年度的非損益類科目，如固定資產(chǎn)、應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款等科目不變。例：稅務(wù)機關(guān)在對某納稅人2000年度的納稅情況進行納稅檢查時，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)上年將基建工程領(lǐng)用的原材料30000元計入管理費用(增值稅進項稅額已經(jīng)轉(zhuǎn)出)。根據(jù)財務(wù)會計制度的規(guī)定，基建工程領(lǐng)用的原材料應(yīng)記入“在建工程”，該企業(yè)將其列入管理費用，等于虛增了成本，減少了當年利潤，應(yīng)調(diào)增在建工程成本，調(diào)增上年利潤，補交企業(yè)所得稅，其調(diào)賬分錄如下：
1.調(diào)整上年利潤
借：在建工程 30000
貸：以前年度損益調(diào)整 30000
2.補交企業(yè)所得稅9900元(30000×33％)
借：以前年度損益調(diào)整 9900
貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅 9900
3.年末結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤
借：以前年度損益調(diào)整 30000
貸：利潤分配――未分配利潤 30000
3、對增值稅檢查的賬務(wù)調(diào)整。
但對增值稅一般納稅人，應(yīng)設(shè)立“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整”專門賬戶核算應(yīng)補（退）的增值稅。凡檢查后應(yīng)調(diào)減賬面進項稅額或調(diào)增銷項稅額和進項稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額，借記有關(guān)科目，貸記本科目；凡檢查后應(yīng)調(diào)增賬面進項稅額或調(diào)減銷項稅額和進項稅額轉(zhuǎn)出的數(shù)額，作和上述相反分錄。全部調(diào)賬事項入賬后，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)出本賬戶的余額，并對該余額進行處理。
1、若余額在借方，全部視同留抵進項稅額，按其借方余額數(shù)，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅額）科目”，貸記本科目。
(1)如“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整” 借方余額10萬元。
借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 10萬元
貸：應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整 10萬元
2、若余額在貸方，且“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”賬戶無余額，按其貸方余額數(shù)，借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——未交增值稅”科目。
(2)如“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整” 貸方余額10萬元，“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”賬戶無余額。
借：應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整 10萬元
貸：應(yīng)交稅金—未交增值稅 10萬元
“應(yīng)交稅金—未交增值稅”科目的貸款余額表示當月應(yīng)繳納稅款10萬元。
3、若本賬戶余額在貸方，“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”賬戶有借方余額且等于或大于這個貸方余額，按其貸方余額數(shù)，借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目。(3) 如“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整” 貸方余額10萬元，“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”賬戶余額為借方11萬元。
借：應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整 10萬元
貸：應(yīng)交稅金—未交增值稅 10萬元
先沖減留抵稅額10萬元。
4、若本賬戶余額在貸方，“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”賬戶有借方余額但小于這個貸方余額，應(yīng)將這兩個賬戶的余額沖出，其差額貸記“應(yīng)交稅金——未交增值稅”科目。
(4) 如“應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整” 貸方余額10萬元，“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”賬戶余額為借方8萬元。
借：應(yīng)交稅金——增值稅檢查調(diào)整 10萬元
貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅 8萬元
—未交增值稅 2萬元
先沖抵留抵稅額8萬元，再補繳稅款2萬元。
4、查獲額的分攤。
查獲額是指不能直接調(diào)整應(yīng)納稅所得額的查增金額。
比如說，一個生產(chǎn)企業(yè)，檢查發(fā)現(xiàn)企業(yè)將一項應(yīng)記入固定資產(chǎn)科目的資產(chǎn)10萬元計入了生產(chǎn)成本，可是我們不能直接增加應(yīng)納稅所得額10萬元，因為，生產(chǎn)成本不直接影響利潤，它要通過生產(chǎn)成本轉(zhuǎn)入庫存商品，再通過銷售轉(zhuǎn)入主營業(yè)務(wù)成本，主營業(yè)務(wù)成本才影響利潤，如果商品沒有銷售完，那么生產(chǎn)成本中多計的10萬元則不會全部影響利潤，而有部分是增加了產(chǎn)成品的金額，所以調(diào)增的部分只是影響利潤的部分，另一部分應(yīng)減少產(chǎn)成品的金額。
而由于電力行業(yè)的特殊性，電力產(chǎn)品不能庫存，所以沒有庫存商品，所以，對電力行業(yè)所產(chǎn)生的查獲額則不需要分攤，可以直接調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
