www.ctaxnews.com.cn 2010.08.30 毛一平
■毛一平
稅法適用正確與否，不僅關(guān)系企業(yè)稅負的高低，更決定著企業(yè)稅務風險的大小，進而決定著企業(yè)的健康發(fā)展。這就是為什么絕大多數(shù)大企業(yè)都認為，稅務機關(guān)提供的政策服務是其最需要的服務。其實，對于普遍具有遵從意愿的大企業(yè)而言，政策服務的核心，就是幫助大企業(yè)正確適用稅法。離開了這個核心，所有的納稅服務都是無源之水，無本之木。那么，如何幫助大企業(yè)正確適用稅法呢？這恐怕需要稅務機關(guān)有一個大的突破。
何為稅法適用？簡言之，就是稅務機關(guān)針對納稅人的各類應稅事實，依照稅法規(guī)定具體確定納稅人稅收結(jié)果。在納稅申報制度條件下，稅法適用還包括納稅人的稅法遵守———稅法的自我適用，即納稅人對各類已確認交易，依照稅法規(guī)定具體確定交易的稅收結(jié)果。
稅法適用的核心是稅法與交易的正確配置。就征稅人而言，如果稅法是清晰、明確的，稅法執(zhí)行者對稅法認知與執(zhí)行是正確的，稅法適用基于的交易信息是未被扭曲的，稅法適用就不會出現(xiàn)偏差。同樣，就納稅人而言，如果納稅人不存在逃稅故意，而稅法規(guī)定是清晰、確定且透明的，稅務申報操作者對稅法認知是正確的，稅法適用也不會出現(xiàn)偏差，稅收遵從的目標就能實現(xiàn)。
然而，目前大企業(yè)在稅法適用上與稅務機關(guān)的分歧依然存在，其通常表現(xiàn)是：對于同一交易，不同行政層級的征稅部門認定不同，同一行政層級的不同征稅人員認定不同，不同地區(qū)的征稅部門認定不同，即同一交易在確定稅制條件下，因交易與稅法的錯誤配置產(chǎn)生不同的稅收結(jié)果。這使得包括大企業(yè)在內(nèi)的很多納稅人產(chǎn)生了非常大的困擾。
比如，關(guān)于企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易中涉及的被轉(zhuǎn)讓企業(yè)土地使用權(quán)是否應該進行土地增值稅處理，不同地區(qū)稅務機關(guān)的文件規(guī)定是完全不同的。有的地方稅務機關(guān)以股權(quán)轉(zhuǎn)讓的目的為標準執(zhí)行規(guī)定，對投資聯(lián)營一方由于經(jīng)營狀況等原因而中止聯(lián)營關(guān)系，正常撤資的，暫不征收土地增值稅；對以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)為盈利目的的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，征收土地增值稅。有的地方稅務機關(guān)規(guī)定，股東將持有的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓，企業(yè)土地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅。還有的稅務機關(guān)則采取“一刀切”的辦法，規(guī)定只要將所持的部分或全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓給新的股東名下，無論是在境內(nèi)還是境外辦理轉(zhuǎn)讓手續(xù)，都應按規(guī)定辦理納稅申報，繳納土地增值稅。同時還規(guī)定，原投資股東開發(fā)的項目是在1994年以前簽訂的開發(fā)合同，而在以后發(fā)生股權(quán)5年內(nèi)首次轉(zhuǎn)讓的，可免征土地增值稅，新投資股東再發(fā)生轉(zhuǎn)讓不再享受5年內(nèi)首次轉(zhuǎn)讓免稅的優(yōu)惠。
從上述例子我們不難看出，在我國現(xiàn)有的稅收環(huán)境下，同一交易在不同的行政區(qū)域內(nèi)，其稅收結(jié)果是不一的，不確定的，對于這種情況，分支機構(gòu)遍布很多省份的大企業(yè)非常茫然。要想從根本上解決這個問題，就需要稅務機關(guān)在稅法的適用方式上進行一個勇敢的突破。
一般來講，稅法適用包括三個步驟：一是事實認定，即確認具體交易、事實關(guān)系，分析交易要素及類型在稅法語境下的涵義；二是稅法獲取，即尋找交易觸發(fā)的稅法條款，確認交易的法律基礎(chǔ)；三是涵攝，即接受稅法規(guī)范的稅率水平，確認稅法結(jié)果。對大企業(yè)來講，第一個步驟是經(jīng)過努力完全有能力完成的，但第二、第三個步驟就不一定了。而且，即使企業(yè)具備了稅法適用地完整能力，也不能最大限度的減少或者消除稅務風險，因為稅法適用的最終裁定權(quán)在稅務機關(guān)。因此，非常期待稅務機關(guān)能夠改變目前納稅人稅法適用的方式，勇敢地承擔起判定稅法適用是否準確的責任來。這才是納稅服務最核心、最有效的體現(xiàn)形式，也是大企業(yè)最期待的政策服務。
更進一步講，就是希望在試點的基礎(chǔ)上建立稅務裁定制度。如果大企業(yè)在交易行為發(fā)生后，發(fā)現(xiàn)沒有相應的稅法條款，或者說稅法的規(guī)定不是很明確，如果交易又比較復雜的，只要納稅人提出申請，并提供跟交易行為有關(guān)的各種資料，就應該由稅務機關(guān)來裁定這個交易行為如何適用稅法，并由稅務機關(guān)承擔判斷錯誤帶來的后果。這樣，大企業(yè)的工作重點就變?yōu)樽C明交易行為的真實性，稅務機關(guān)的工作重點就在于判斷交易行為適用稅法是否準確。圍繞著各自的工作重點，稅企雙方才能明確責任，共擔風險，盡快走上共贏之路。當然，囿于種種現(xiàn)實問題，這種新的稅法適用方式要付諸實踐還需要很長的一段路要走，但卻很值得關(guān)注和探討。如果條件允許，應該先在國家稅務總局首批定點聯(lián)系企業(yè)范圍內(nèi)先行試點。
為了稅法適用方式在將來能有一個大的轉(zhuǎn)變，還有很多工作要做，首要的問題就是如何增強稅法立法的透明度。稅收政策是重要的社會公共政策，對納稅人具有很強的針對性。稅法制定機關(guān)應該轉(zhuǎn)變觀念，實行“開門立法”。也就是說，在制定稅法時，通過各種形式聽證會、座談會，報告會或者是征求意見會，讓納稅人的建議和意見得到充分表達。在完善稅收立法的程序上，應允許由社會各界納稅人發(fā)起稅法制定議題，由稅法制定機關(guān)及時的吸收，并列入立法機關(guān)的立法議程，以保證稅法制定具有廣泛的社會基礎(chǔ)。這個在發(fā)達國家是一個常態(tài)，在我國確實是一個亟須突破的工作。值得一提的是，國家稅務總局已經(jīng)確定了首批45家定點聯(lián)系企業(yè)，就應該給這些企業(yè)充分的立法建議權(quán)和參與權(quán)，充分發(fā)揮其作用。
規(guī)范稅法的解釋也應該盡快提上議事日程。目前，稅法解釋方面的主要問題是：稅法的解釋不明確，在許多方面出現(xiàn)了歧義；稅法解釋政出多門，缺乏統(tǒng)一性和權(quán)威性；行政解釋過多，立法解釋、司法解釋幾乎空白；稅法解釋不及時，等等。為消除上述問題，應堅持稅法解釋不超越稅法的原則，并將稅法解釋權(quán)集中到省級及以上稅務機關(guān)，建立一個完善、權(quán)威的稅法解釋體系，逐步消除多部門、多層級解釋稅法的情形，盡量減少稅法的行政解釋，規(guī)范稅法解釋用語，避免歧義的產(chǎn)生，在堅持成文法的框架之下，不應排斥判例法。
作者：上海復星高科技集團副CFO兼稅務總經(jīng)理
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