www.ctaxnews.com.cn 2010.04.19 秦文嬌
■秦文嬌
問題
鴻昌公司為上市公司，屬于增值稅一般納稅人，2009年有關業(yè)務資料如下：
1.2009年1月1日，鴻昌公司以銀行存款12000萬元從非關聯(lián)方仁和公司購入華勝公司80%有表決權的股份。當日，華勝公司除一臺管理用設備的公允價值與賬面價值不同外，其他資產、負債的公允價值與賬面價值相等。該設備公允價值為900萬元，賬面價值為400萬元，該設備預計尚可使用年限為5年，采用年限平均法計提折舊，無殘值。華勝公司2009年1月1日賬面所有者權益總額為12000萬元，其中股本8000萬元、資本公積3000萬元、盈余公積200萬元、未分配利潤800萬元。
2.2009年3月，鴻昌公司向華勝公司銷售甲產品一批，不含增值稅的貨款共計2000萬元，增值稅為340萬元，成本為1600萬元。2009年12月31日，華勝公司已將該批商品對外銷售60%，40%形成期末存貨，但鴻昌公司未收到貨款及增值稅稅款，為此計提壞賬準備200萬元。
3.2009年6月，鴻昌公司自華勝公司購入乙商品作為管理用固定資產，采用年限平均法計提折舊，折舊年限為5年，預計凈產值率為0。華勝公司出售該商品不含增值稅貨款500萬元，增值稅為85萬元，成本為400萬元。鴻昌公司已于當日支付貨款及增值稅稅款。
4.2009年10月，鴻昌公司自華勝公司購入丙產品一批，已于當月支付貨款及增值稅稅款。華勝公司出售該批商品的不含增值稅貨款為600萬元，增值稅為102萬元，成本為300萬元。至2009年12月31日，鴻昌公司購入的該批產品仍有80%未對外銷售，形成期末存貨。2009年12月31日，結存存貨的可變現(xiàn)凈值為400萬元。
5.2009年度，華勝公司實現(xiàn)凈利潤2000萬元，年末計提盈余公積200萬元，每20股派發(fā)股票股利1股，資本公積未發(fā)生變化。
要求：
1.編制鴻昌公司2009年12月31日合并華勝公司財務報表時，對華勝公司個別報表進行調整及按照權益法調整長期股權投資的調整分錄。
2.編制鴻昌公司2009年12月31日合并華勝公司財務報表的各項相關抵消分錄。
3.企業(yè)所得稅率為25%，不考慮其他稅金（單位：萬元）。
解答
1.對華勝公司個別報表進行調整
借：固定資產 500
貸：資本公積 500
借：管理費用
100（500÷5）
貸：固定資產———累計折舊 100。
長期股權投資由成本法改為權益法
借：長期股權投資 1520
貸：投資收益 1520。
注：長期股權投資調整額＝[2000－（900－400）÷5]×80%＝1520（萬元）。
2.對長期股權投資的抵消
借：股本———年初 8000
———本年
400（8000÷20）
資本公積———年初
3500（3000＋500）
———本年 0
盈余公積———年初
200
———本年200
未分配利潤———年末
2100
商譽
2000（12000－12500×80%）
貸：長期股權投資
13520（12000＋1520）
少數(shù)股東權益
2880。
注：年末未分配利潤＝800＋2000－200－400－100＝2100（萬元）；少數(shù)股東權益＝（8000＋400＋3500＋200＋200＋2100）×20%＝2880（萬元）。
對投資收益的抵消
借：投資收益1520[（2000－100）×80%]
少數(shù)股東損益380[（2000－100）×20%]
未分配利潤———年初 800
貸：提取盈余公積 200
轉作股東的普通股股利 400
未分配利潤———年末 2100。
3.對甲商品交易的抵消
借：營業(yè)收入 2000
貸：營業(yè)成本 1840
存貨 160[（2000－1600）×40%]。
確認存貨未實現(xiàn)利潤形成的遞延所得稅
借：遞延所得稅資產
40（160×25%）
貸：所得稅費用 40。
注：《企業(yè)會計準則解釋第1號》的第九個問題中規(guī)定，企業(yè)在編制合并財務報表時，因抵消未實現(xiàn)內部銷售損益導致合并資產負債表中資產、負債的賬面價值與其在所屬納稅主體的計稅基礎之間產生暫時性差異的，在合并資產負債表中應當確認遞延所得稅資產或遞延所得稅負債，同時調整合并利潤表中的所得稅費用。
《企業(yè)所得稅法》第五十二條規(guī)定，除國務院另有規(guī)定外，企業(yè)之間不得合并繳納企業(yè)所得稅。
差異分析：《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，母子公司之間內部交易形成的內部銷售利潤需要繳稅，不得合并納稅。而會計上從集團公司角度看，存貨內部交易是把存貨從一個地方搬運到另一個地方，若未對外銷售，集團公司整體不會出現(xiàn)增值，在期末編制合并報表時，需要抵消內部未實現(xiàn)銷售損益。按照《企業(yè)會計準則第18號———所得稅》規(guī)定，合并報表中沒有售出的存貨形成的內部銷售利潤屬于可抵扣的暫時性差異，需要對未實現(xiàn)內部銷售利潤的抵消確認遞延所得稅資產。
對甲商品交易對應的應收賬款和壞賬準備的抵消
借：應收賬款 2340
貸：應付賬款 2340
借：應收賬款———壞賬準備 200
貸：資產減值損失
200。
隨著內部應收賬款和壞賬準備的抵消，在個別會計報表中反映的遞延所得稅也應相應抵消
借：所得稅費用 50
貸：遞延所得稅資產 50（200×25%）。
4.購入乙商品作為固定資產交易抵消
借：營業(yè)收入 500
貸：營業(yè)成本 400
固定資產———原價
100
借：固定資產———累計折舊 10（100÷5÷2）
貸：管理費用 10。
確認內部銷售利潤形成的遞延所得稅
借：遞延所得稅資產22.5[（100－10）×25%）]
貸：所得稅費用 22.5
借：購建固定資產、無形資產和其他長期資產支付的現(xiàn)金 585（500＋85）
貸：銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金 585。
5.購入丙商品交易的抵消
借：營業(yè)收入 600
貸：營業(yè)成本360
存貨 240[（600－300）×80%]。
確認存貨未實現(xiàn)利潤形成的遞延所得稅
借：遞延所得稅資產 60（240×25%）
貸：所得稅費用 60。
鴻昌公司個別報表計提存貨減值＝600×80%－400＝80（萬元），從集團公司角度看，可變現(xiàn)凈值400萬元大于存貨成本240（300×80%）萬元，不需要計提減值，所以合并報表應該抵消子公司計提的存貨減值準備。
借：存貨———存貨跌價準備 80
貸：管理費用 80。
抵消個別會計報表中存貨跌價準備確認的遞延所得稅
借：所得稅費用 20
貸：遞延所得稅資產20（80×25%）
借：現(xiàn)金 702（600＋102）
貸：現(xiàn)金 702。
