www.ctaxnews.com.cn 2010.03.22 南精贊
■南精贊
鑒于建筑行業(yè)的特殊性，在具體的納稅實務(wù)和會計核算中，納稅人最頭疼的就是總分包工程業(yè)務(wù)的處理。筆者就該問題作一系統(tǒng)的梳理。
案例：A企業(yè)（建筑安裝）承接某公司建筑工程，工程款為200萬元。A企業(yè)將其中部分工程分包給B企業(yè)，工程款為50萬元。A企業(yè)、B企業(yè)應(yīng)如何處理納稅事項？怎么開具發(fā)票？如何進(jìn)行賬務(wù)處理？
營業(yè)稅問題
《營業(yè)稅暫行條例》第五條規(guī)定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額。總包方A企業(yè)屬于《營業(yè)稅暫行條例》中規(guī)定的差額納稅，應(yīng)稅營業(yè)稅額為200－50＝150（萬元）。
同時，《營業(yè)稅暫行條例》第十一條取消了原“建筑安裝業(yè)務(wù)實行分包或者轉(zhuǎn)包的，以總承包人為扣繳義務(wù)人”的規(guī)定，財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于建筑業(yè)營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅〔2006〕177號）也被明確廢止。也就是說，建筑安裝業(yè)務(wù)總承包人對分包收入不再負(fù)有法定扣繳營業(yè)稅的義務(wù)，而由分包方以其取得的分包收入全額自行申報繳納營業(yè)稅。因此，分包方B企業(yè)應(yīng)就取得的分包收入50萬元自行納稅申報。
這里提示兩點：一是《營業(yè)稅暫行條例》第五條將差額納稅的行為界定為“分包”，而不再是原條例規(guī)定的“分包或轉(zhuǎn)包”，與《中華人民共和國建筑法》第二十八條的建筑工程禁止轉(zhuǎn)包的規(guī)定一致；二是對分包方的身份進(jìn)行了明確，由原來的“他人”明確為“其他單位”，將個人排除在外。
不符合上述規(guī)定的總分包工程業(yè)務(wù)，營業(yè)稅將面臨全額納稅的風(fēng)險。
企業(yè)所得稅問題
《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。相對于營業(yè)稅的差額納稅，企業(yè)所得稅對此并沒有差額納稅的規(guī)定。總包方A企業(yè)需要將建筑安裝勞務(wù)合同的200萬元，全部作為《企業(yè)所得稅法》中規(guī)定的“提供勞務(wù)收入”并入收入總額，支付給分包方B公司的分包款50萬元，作為A企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的成本，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
發(fā)票開具問題
條例提到的這種總分包工程，其中涉及兩層法律關(guān)系：一是發(fā)包方與總承包人的總包合同，二是總包人與分包人的分包合同。
A企業(yè)作為建筑安裝勞務(wù)的總包方，A企業(yè)直接向建設(shè)方出具總包合同200萬元金額的發(fā)票。同時，A企業(yè)將其中部分工程分包給B企業(yè)，B企業(yè)應(yīng)向A企業(yè)出具分包合同50萬元金額的發(fā)票。
《營業(yè)稅暫行條例》第六條規(guī)定，納稅人按照條例第五條規(guī)定扣除有關(guān)項目，取得的憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國務(wù)院稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定的，該項目金額不得扣除。《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第十九條第一款明確，支付給境內(nèi)單位或者個人的款項，且該單位或者個人發(fā)生的行為屬于營業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發(fā)票為合法有效憑證。
上述發(fā)票的處理與《營業(yè)稅暫行條例》及其實施細(xì)則的規(guī)定是一致的?？偘紸企業(yè)差額納稅時，扣除分包款的合法憑證應(yīng)為從分包方B企業(yè)處取得的50萬元的發(fā)票，否則不能差額納稅。
賬務(wù)處理問題
總包方A公司相關(guān)賬務(wù)處理如下（單位：萬元）：
1.取得總包合同款200萬元
借：銀行存款200
貸：主營業(yè)務(wù)收入200。
2.支付分包合同款50萬元
借：主營業(yè)務(wù)成本50
貸：銀行存款50。
3.計提營業(yè)稅
借：營業(yè)稅金與附加4.5
貸：應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交營業(yè)稅4.5。
分包方B企業(yè)相關(guān)賬務(wù)處理如下：
1.收到分包款
借：銀行存款50
貸：主營業(yè)務(wù)收入50。
2.計提營業(yè)稅
借：營業(yè)稅金與附加1.5
貸：應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交營業(yè)稅1.5。
