詹飛(深圳市賽格寶華企業(yè)發(fā)展股份有限公司財(cái)務(wù)部518000)
［摘要］隨著金融危機(jī)的發(fā)展，開(kāi)始影響我國(guó)的實(shí)體經(jīng)濟(jì)，尤其是房地產(chǎn)等資金密集型行業(yè)，同時(shí)國(guó)家加大了對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的調(diào)控力度，并且銀行也開(kāi)始對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的貸款進(jìn)行控制，在這種情況下如何降低成本就成為各個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)比較關(guān)心的問(wèn)題，合理的稅務(wù)籌劃可以降低企業(yè)成本和提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。本文根據(jù)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅負(fù)情況和我國(guó)稅收法規(guī)的規(guī)定，就房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)如何進(jìn)行稅務(wù)籌劃進(jìn)行探討并提出一些建議。
［關(guān)鍵詞］房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)稅務(wù)籌劃土地增值稅營(yíng)業(yè)稅企業(yè)所得稅
隨著金融危機(jī)的發(fā)展，開(kāi)始逐漸對(duì)房地產(chǎn)等資金密集型行業(yè)產(chǎn)生影響，同時(shí)金融機(jī)構(gòu)開(kāi)始對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的貸款進(jìn)行嚴(yán)格控制，這給房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的資金帶來(lái)更大的壓力。從2009年47家房地產(chǎn)上市公司中期業(yè)績(jī)報(bào)告看，其中有20家房地產(chǎn)公司的中期凈利潤(rùn)有40%以上的降幅，有11家預(yù)期中期業(yè)績(jī)虧損。從中可以看出，房地產(chǎn)公司的現(xiàn)狀并不是很好，并且受到整個(gè)宏觀經(jīng)濟(jì)的影響是非常大的，顯示了這個(gè)行業(yè)抵御經(jīng)濟(jì)環(huán)境惡化的風(fēng)險(xiǎn)能力較差。再加上由于近幾年房地產(chǎn)市場(chǎng)的過(guò)熱發(fā)展，也促使政府對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)加大了宏觀調(diào)控的力度，相關(guān)的調(diào)控政策陸續(xù)頒布實(shí)施，房地產(chǎn)市場(chǎng)步入調(diào)整期。以上這些因素造成加大了房地產(chǎn)企業(yè)的資金成本，利潤(rùn)空間越來(lái)越小。在這種情況下，通過(guò)合理合法的方式進(jìn)行稅務(wù)籌劃來(lái)達(dá)到減輕稅負(fù)就顯得尤為重要。稅務(wù)籌劃是指企業(yè)在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，運(yùn)用一定的方法和策略，對(duì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和財(cái)務(wù)活動(dòng)中的涉稅事項(xiàng)進(jìn)行籌劃與安排，以最大限度減少自身的納稅支出，達(dá)到經(jīng)濟(jì)利益最大化的經(jīng)濟(jì)行為。稅務(wù)籌劃有利于公司減輕稅負(fù),提高公司的競(jìng)爭(zhēng)力。
一、房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)概況
近幾年來(lái)我國(guó)房地產(chǎn)行業(yè)迅猛發(fā)展，已成為國(guó)民經(jīng)濟(jì)的重要支柱產(chǎn)業(yè)之一，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅收也成為中央和地方政府財(cái)政收入的重要來(lái)源。我國(guó)現(xiàn)行的稅法體系由各單行稅法構(gòu)成。其中，實(shí)體稅法是現(xiàn)行稅法體系的組成部分，目前的實(shí)體稅法由22個(gè)稅種構(gòu)成，在這22個(gè)稅種中，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)主要涉及的稅種：耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、企業(yè)所得稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、契稅和印花稅、車(chē)船使用牌照稅、個(gè)人所得稅等11個(gè)，占到了我國(guó)稅種的50%。
二、房地產(chǎn)公司稅務(wù)籌劃分析
本文對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)涉及的主要稅種（土地增值稅、營(yíng)業(yè)稅、所得稅）進(jìn)行稅務(wù)籌劃分析。
（一）營(yíng)業(yè)稅的稅務(wù)籌劃分析
根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》，房地產(chǎn)企業(yè)所涉及的應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅的稅目包括服務(wù)業(yè)、建筑業(yè)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)。稅率皆為5%。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司營(yíng)業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司的銷(xiāo)售額，房地產(chǎn)經(jīng)紀(jì)公司的銷(xiāo)售額為向房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司收取的傭金。營(yíng)業(yè)稅本身納稅籌劃空間比較小，但是我們可以根據(jù)業(yè)務(wù)特點(diǎn)進(jìn)行稅收籌劃，1.減少營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目的流轉(zhuǎn)(轉(zhuǎn)讓)次數(shù)。我國(guó)稅法規(guī)定，房地產(chǎn)等不動(dòng)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓屬于營(yíng)業(yè)稅的納稅范疇，而營(yíng)業(yè)稅是按次重復(fù)征收的。2.選擇合作建房方式。(1)合作建房是指一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金，雙方合作，建造房屋。根據(jù)營(yíng)業(yè)稅法的規(guī)定，甲企業(yè)以土地使用權(quán)，乙企業(yè)以貨幣資金成立合營(yíng)企業(yè)，合作建房，房屋建成后雙方采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤(rùn)共享的分配方式。由于甲企業(yè)投入的土地使用權(quán)是無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)須繳納營(yíng)業(yè)稅。(2) 甲企業(yè)通過(guò)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)而擁有了部分新建房屋的所有權(quán)，從而產(chǎn)生了轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)交納營(yíng)業(yè)稅的納稅義務(wù)。從兩種方式我們可以看出選擇合作建房可以避免營(yíng)業(yè)稅。3.在房地產(chǎn)企業(yè)中，如果企業(yè)在開(kāi)發(fā)之初便能確定最終的用戶(hù)，那么采用代建房方式進(jìn)行開(kāi)發(fā)，而不采用先開(kāi)發(fā)后銷(xiāo)售的方式，這種籌劃方式可按建筑行業(yè)適用的3％低稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，而且還不需繳納土地增值稅［1］。
（二）土地增值稅的稅務(wù)籌劃分析
土地增值稅是對(duì)轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個(gè)人，就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。它是專(zhuān)門(mén)針對(duì)高投入、高風(fēng)險(xiǎn)、高收益的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)而設(shè)立的特殊稅種。根據(jù)《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》規(guī)定，土地增值稅按照增值額超過(guò)扣除項(xiàng)目的比率，采取30%一60%的四級(jí)超率累進(jìn)稅率形式，增值額與扣除項(xiàng)目的比率越大，適用的稅率越高，稅負(fù)越重。從2007年2月1日起，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅的繳納方式也由“預(yù)征制”轉(zhuǎn)為“清算制”。土地增值稅在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的所有稅費(fèi)中占有相當(dāng)大的比重。所以，對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)來(lái)說(shuō)，合理地對(duì)土地增值稅稅務(wù)籌劃可以降低企業(yè)的開(kāi)發(fā)成本和風(fēng)險(xiǎn)。土地增值稅=增值額X稅率-扣除項(xiàng)目金額X速算扣除數(shù)，從公式中我們可以看出土地增值稅的稅務(wù)籌劃中降低增值率是少納稅的關(guān)鍵，而減少增值額或增加扣除項(xiàng)目金額以降低增值率。所以，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)從以下幾個(gè)方面入手進(jìn)行稅務(wù)籌劃：
1.減低增值額，（1）降低房屋的銷(xiāo)售價(jià)格房屋銷(xiāo)售價(jià)格的降低會(huì)使銷(xiāo)售收入減少，從而會(huì)使增值額減少，也會(huì)使地增值稅減少。但是房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在降低房屋的銷(xiāo)售價(jià)格時(shí)，必須認(rèn)真比減少的銷(xiāo)售收入和減少增值額所帶來(lái)的稅金減少額兩者的大小，從而決定是進(jìn)行稅收籌劃。(2) 與客戶(hù)簽訂銷(xiāo)售與裝修兩份合同，隨著裝修費(fèi)在房款中所占比重逐年遞增，其對(duì)土地增值稅的影響己不能忽視。若房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)與購(gòu)房者簽訂合同時(shí)能稍加變通則可取得意想不到的效果。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)可先設(shè)立一家裝修公司，同時(shí)與客戶(hù)簽訂兩份合同：一份房屋銷(xiāo)售合同，一份房屋裝修合同，則只需就第一份合同注明金額繳納土地值稅，第二份合同不用繳納土地增值稅。
2.增加扣除項(xiàng)目金額，（1）選擇適當(dāng)?shù)睦⒖鄢龢?biāo)準(zhǔn)，一種情況是依靠負(fù)債籌資，預(yù)計(jì)利息用較高，應(yīng)計(jì)算分?jǐn)偟睦⒉⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，以據(jù)實(shí)扣除；另一種情況房地項(xiàng)目主要依靠權(quán)益資本籌資，預(yù)計(jì)利息費(fèi)用較少，應(yīng)不計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偟睦⒒蛱峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，以多扣除房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用，達(dá)到實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。(2)慎重選擇銷(xiāo)售時(shí)間。
3.選擇合適的建房方式，（1）合作方式，稅法規(guī)定，對(duì)于合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)可以充分利用此項(xiàng)政策進(jìn)行稅收籌劃。（2）代建方式，稅法規(guī)定，代建房屋是指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)代客戶(hù)進(jìn)行房地產(chǎn)的開(kāi)發(fā)，向用戶(hù)收取代建費(fèi)的行為。對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)而言，雖然取得了收入，但沒(méi)有生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，其收入屬于勞務(wù)性質(zhì)的收入，故不屬于土地增值稅的稅范圍。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)可以利用這種建房方式，在開(kāi)發(fā)之初就確定好最終用戶(hù)，實(shí)行定向開(kāi)發(fā)，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的，避免銷(xiāo)售繳納土地增值稅。
4. 利用稅收優(yōu)惠政策的稅收籌劃。根據(jù)我國(guó)《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20%的，免征土地增值稅。如果增值額超過(guò)扣除目金額20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅?；I劃的關(guān)鍵就是將普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的增值率控制在20%以?xún)?nèi)以獲得免稅待遇。
5.利用銷(xiāo)售比例進(jìn)行稅務(wù)籌劃。根據(jù)(國(guó)稅發(fā)(2006)187號(hào))，擴(kuò)了對(duì)于開(kāi)發(fā)商征收土地增值稅的清算條件，清算條件規(guī)定：“已竣工驗(yàn)收的地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目”，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個(gè)項(xiàng)目可售建筑面積的比例85%以上的，或該比例雖未超過(guò)85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的以及“取得銷(xiāo)售(預(yù)售)許可證滿(mǎn)三年仍未銷(xiāo)售完畢的”都將納入新的土地值稅征收條件。因此，可以利用85%這一臨界點(diǎn)進(jìn)行籌劃。當(dāng)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目不能全銷(xiāo)售時(shí)，視情況將其銷(xiāo)售比例控制在85%以?xún)?nèi)，將納稅時(shí)間向后拖延。這是新的清算條件制定后的一項(xiàng)新的稅收籌劃方法［2］。
（三）企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃分析
我國(guó)自2008年1月1 日起施行內(nèi)外資統(tǒng)一的新企業(yè)所得稅法，稅率為25％。企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)納稅所得額，應(yīng)納稅所得額=收入總額一準(zhǔn)以扣除項(xiàng)目金額。企業(yè)的收入總額是指企業(yè)在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中以及其他行為取得的各項(xiàng)收入的總和，包括納稅人來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入和其他業(yè)務(wù)收入。
1.合理延遲產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)間。稅法規(guī)定，只有當(dāng)房地產(chǎn)的權(quán)屬發(fā)生變更時(shí)，才能確認(rèn)銷(xiāo)售收入的實(shí)現(xiàn)。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)可以通過(guò)合理延遲房地產(chǎn)權(quán)屬變更時(shí)間，推遲房產(chǎn)證的辦理來(lái)推遲銷(xiāo)售收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)間，以緩繳企業(yè)所得稅，達(dá)到緩解企業(yè)資金緊張狀況的目的。
2.合理推遲成本最終確認(rèn)時(shí)間。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅務(wù)人員可通過(guò)合理推遲成本最終確認(rèn)的時(shí)間，以緩繳企業(yè)所得稅，實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益最大化。
三、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)稅務(wù)籌劃注意的問(wèn)題
(一)加強(qiáng)稅法法律、法規(guī)學(xué)習(xí)。房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃必須知法、懂法、守法，不能只靠對(duì)稅收政策的一知半解，稅務(wù)籌劃必須結(jié)合企業(yè)自身的實(shí)際情況，才能達(dá)到預(yù)期效果。
（二）稅務(wù)籌劃要規(guī)范化。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)要注重規(guī)范性籌劃，萬(wàn)萬(wàn)不可只重投機(jī)。要想合理、．合法地做好納稅籌劃工作
（三）戰(zhàn)略與戰(zhàn)術(shù)相結(jié)合進(jìn)行稅務(wù)籌劃。房地產(chǎn)企業(yè)雖然不能從對(duì)單個(gè)項(xiàng)目、單筆業(yè)務(wù)或單個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行籌劃，但還應(yīng)構(gòu)建整體的稅費(fèi)籌劃思路和方案，免得顧此失彼，因小失大“撿了芝麻丟了西瓜”。
（四）提高企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平和財(cái)會(huì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)。
參考文獻(xiàn)：
［1］陳守英.房地產(chǎn)企業(yè)的納稅籌劃［J］.發(fā)展研究，2009，（5）:76～77.
［2］王鳳君.房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃——以“晉東房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)有限公司”為例［D］.上海大學(xué)，2007.
作者簡(jiǎn)介:
詹飛，男，漢族，（1971-），廣東省深圳市人，本科學(xué)歷，會(huì)計(jì)師，主要從事公司財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)管理工作。
聯(lián)系客服
