關(guān)于構(gòu)建我國節(jié)能減排環(huán)境保護(hù)稅制的研究
本文獲全省稅收理論研究成果獎(jiǎng)
黨的十七大報(bào)告提出，“加強(qiáng)能源資源節(jié)約和生態(tài)環(huán)境保護(hù)，增強(qiáng)可持續(xù)發(fā)展能力。堅(jiān)持節(jié)約資源和保護(hù)環(huán)境的基本國策，關(guān)系人民群眾切身利益和中華民族生存發(fā)展”。我國“十一五”規(guī)劃綱要提出，“十一五”期間單位國內(nèi)生產(chǎn)總值能耗降低20％左右、主要污染物排放總量減少10％。這是貫徹落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀、構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)的重大舉措；是建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會(huì)的必然選擇；是推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，轉(zhuǎn)變?cè)鲩L方式的必由之路；是維護(hù)中華民族長遠(yuǎn)利益的必然要求。
稅收作為國家調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的重要杠桿,理應(yīng)在節(jié)能減排和環(huán)境保護(hù)中有所作為，也是當(dāng)前擺在稅務(wù)部門面前一個(gè)重大的課題。本文從借鑒國外節(jié)能減排所采取的稅收政策，提出我國節(jié)能減排環(huán)境保護(hù)稅制的設(shè)想。
一、國外節(jié)能減排稅收政策及借鑒
國外節(jié)能減排環(huán)境保護(hù)稅收作為國家宏觀調(diào)控的一種重要手段，大體經(jīng)歷了三個(gè)階段：
1、20世紀(jì)70年代到80年代初。這個(gè)時(shí)期主要稅收政策體現(xiàn)為補(bǔ)償成本的收費(fèi)。其產(chǎn)生主要是基于“污染者負(fù)擔(dān)”的原則，要求排污者承擔(dān)監(jiān)控排污行為的成本，種類主要包括用戶費(fèi)、特定用途收費(fèi)等，尚不屬典型的環(huán)境稅收，只能說是環(huán)境稅收的雛形。
2、20世紀(jì)80年代至90年代中期。這個(gè)時(shí)期的環(huán)境稅收種類日益增多，如排污稅、產(chǎn)品稅、能源稅、二氧化碳稅和二氧化硫稅等紛紛出現(xiàn)。功能上綜合考慮了引導(dǎo)和財(cái)政功能。
3、20世紀(jì)90年代中期至今。這個(gè)時(shí)期是環(huán)境稅收迅速發(fā)展的時(shí)期，為了實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略.各國紛紛推行利于環(huán)保的財(cái)政、稅收政策，許多國家還進(jìn)行了綜合的環(huán)境稅制改革。
綜合國外在節(jié)能減排方面的歷史，可以發(fā)現(xiàn)他們有若干成功經(jīng)驗(yàn)：都把稅收作為國家宏觀調(diào)控節(jié)能減排，保護(hù)環(huán)境的一種重要手段，放在國家能源戰(zhàn)略的首位。由于國情不同，不同國家節(jié)能減排政策的著眼點(diǎn)和傾向也不同。如：美國1971年國會(huì)引入一個(gè)關(guān)于在全國范圍內(nèi)對(duì)向環(huán)境排放硫化物征稅的議案，并在1 987年建議對(duì)一氧化硫和一氧化氮的排放征稅。自此以后，美國政府逐步把稅收手段引進(jìn)環(huán)保領(lǐng)域，至今已形成了一套相對(duì)完善的環(huán)境稅收制度，主要有對(duì)損害臭氧的化學(xué)品征收的消費(fèi)稅、汽油稅、與汽車使用相關(guān)的稅收和費(fèi)用（如卡車、拖車消費(fèi)稅，輪胎稅等）、開采稅、固體廢棄物處理稅（費(fèi)）、二氧化硫稅、環(huán)境收入稅等，還有較多的環(huán)境稅收優(yōu)惠政策。從征收管理看，美國對(duì)環(huán)境稅的征收管理非常嚴(yán)格。它由稅務(wù)部門統(tǒng)一征收，繳入財(cái)政部，財(cái)政部將其分別納入普通基金預(yù)算和信托基金，后者再轉(zhuǎn)入下設(shè)的超級(jí)基金。由于征管部門集中，征管手段現(xiàn)代化水平高，因此，在美國，拖欠、逃漏環(huán)境稅的現(xiàn)象很少，環(huán)境稅征收額呈逐年上升趨勢(shì)。該國環(huán)境稅以重點(diǎn)突出、制度配套的特點(diǎn)在環(huán)境保護(hù)方面發(fā)揮了不可忽視的作用。
二、我國節(jié)能減排環(huán)境保護(hù)稅收政策的現(xiàn)況及不足
與國外相比，我國現(xiàn)行稅收政策雖初步體現(xiàn)了保護(hù)環(huán)境、限制污染的政策導(dǎo)向，與環(huán)保收費(fèi)、財(cái)政補(bǔ)貼、環(huán)保專用資金等財(cái)政手段一起，在治理或減輕污染、加強(qiáng)環(huán)境保護(hù)、促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展方面發(fā)揮了積極作用。但現(xiàn)行稅收政策缺少針對(duì)污染、破壞環(huán)境的行為或產(chǎn)品課征的專門性稅種，即環(huán)境稅。它的缺位既限制了稅收對(duì)污染、破壞環(huán)境行為的調(diào)控力度，也難以形成專門用于環(huán)境保護(hù)的稅收收入來源。有關(guān)環(huán)境保護(hù)的稅收優(yōu)惠措施的形式還比較單一，主要限于減稅和免稅，這種“減法”方式，不僅加重了主體稅收的負(fù)擔(dān)，而且由于調(diào)節(jié)面窄，力度不夠，成效也不顯著。總體上看，現(xiàn)行稅收政策對(duì)調(diào)控環(huán)境行為的作用有限。主要表現(xiàn)在：
一是未形成節(jié)能減排稅收制度。現(xiàn)行稅制沒有就環(huán)境污染行為和導(dǎo)致環(huán)境污染的產(chǎn)品征收特定的污染稅。目前國家治理環(huán)境污染，主要是采取對(duì)水污染征費(fèi)，對(duì)超過國家標(biāo)準(zhǔn)排放污染物的生產(chǎn)單位征收標(biāo)準(zhǔn)排污費(fèi)和生態(tài)環(huán)境恢復(fù)費(fèi)，這種方式缺乏稅收的強(qiáng)制性和穩(wěn)定性，環(huán)保成果難以鞏固和擴(kuò)大。
二是各稅種自成體系，相對(duì)獨(dú)立?，F(xiàn)行稅制中對(duì)土地課征的稅種有城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅等，各稅種自成體系，相對(duì)獨(dú)立，稅種多，計(jì)算復(fù)雜，給征納雙方帶來許多麻煩，也不利于經(jīng)濟(jì)主體在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下公平競(jìng)爭。
三是稅收優(yōu)惠形式單一。我國稅制中對(duì)節(jié)能減排的稅收優(yōu)惠項(xiàng)目較少，且不成體系。主要是涉及增值稅、消費(fèi)稅和所得稅中減免項(xiàng)目。缺少針對(duì)污染、破壞環(huán)境的行為或產(chǎn)品課征的專門性稅種，即真正意義上的環(huán)境保護(hù)稅。
當(dāng)然，我國還有一部分對(duì)節(jié)能減排保護(hù)環(huán)境管理的收費(fèi)制度，如排污收費(fèi)等，但這些收費(fèi)制度從現(xiàn)實(shí)的情況來看，明顯存在以下問題：排污費(fèi)征收制度缺乏剛性。排污收費(fèi)不具有完全的強(qiáng)制性，立法基礎(chǔ)薄弱，權(quán)威性差，調(diào)控力度不強(qiáng)，加之征收工作缺乏剛性，受地方保護(hù)主義思想的影響，阻力大，拖欠、拒繳現(xiàn)象嚴(yán)重。收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)偏低，征收范圍狹窄，征收對(duì)象針對(duì)性不強(qiáng)且收費(fèi)項(xiàng)目多而雜。上述問題的存在使排污費(fèi)的作用非常有限，難以限制企業(yè)排污，企業(yè)缺乏更多地利用環(huán)保產(chǎn)品和技術(shù)的壓力，減少了環(huán)保產(chǎn)業(yè)市場(chǎng)的需求。
三、建立我國節(jié)能減排環(huán)境保護(hù)稅收制度的構(gòu)想
構(gòu)建我國節(jié)能減排環(huán)境保護(hù)稅收制度，應(yīng)著力優(yōu)化現(xiàn)行稅制，充分發(fā)揮稅收對(duì)環(huán)境保護(hù)的積極引導(dǎo)作用，利用減免稅收優(yōu)惠政策，繼續(xù)鼓勵(lì)企業(yè)治理和綜合利用三廢，減排節(jié)能；更重要的是，應(yīng)將主要的稅收目標(biāo)定位為控制污染，促進(jìn)環(huán)境保護(hù)，按照“加法”或“加減法并舉”，構(gòu)建我國節(jié)能減排環(huán)境保護(hù)稅收制度。
（一）以“加法”為主，建立專門的環(huán)境保護(hù)稅。
調(diào)節(jié)環(huán)境污染行為，減少環(huán)境污染量，環(huán)境保護(hù)稅可以把環(huán)境污染的外部成本內(nèi)部化，迫使企業(yè)負(fù)擔(dān)環(huán)境污染而造成的外部成本。企業(yè)的利潤不僅是價(jià)格、產(chǎn)量的函數(shù)，同時(shí)也是污染水平的函數(shù)。隨著企業(yè)對(duì)環(huán)境污染程度的增加，環(huán)境保護(hù)稅也隨之增加，從而使企業(yè)的總成本隨著環(huán)境污染程度的增加而增加，在價(jià)格不變的情況下，企業(yè)的利潤相對(duì)減少。企業(yè)要獲得最大利潤，就必須減少環(huán)境污染，用更先進(jìn)的減少污染的技術(shù)和設(shè)備。提高企業(yè)治理污染的積極性。同時(shí)，稅收以其固有的特征可以為生態(tài)環(huán)境保護(hù)提供強(qiáng)有力的資金來源和財(cái)力保證，擴(kuò)大稅收收入的規(guī)模，促進(jìn)節(jié)能減排保護(hù)環(huán)境。
1.國外環(huán)境稅的成功經(jīng)驗(yàn)值得借鑒。環(huán)境稅作為一種有效的環(huán)境經(jīng)濟(jì)手段，在發(fā)達(dá)國家，特別是OECD國家得到大量應(yīng)用并取得良好效果。發(fā)達(dá)國家，尤其是OECD國家，根據(jù)污染者付費(fèi)原則，從糾正市場(chǎng)失靈和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)人行為考慮，引入稅收政策控制二氧化硫、二氧化碳、氮氧化物等排放和包裝材料、電池等產(chǎn)品的消費(fèi)，開征了二氧化硫稅、二氧化碳稅、氮氧化物稅和電池稅。通過引入環(huán)境稅，不僅可以控制污染排放和改變消費(fèi)者行為，而且還可以為污染控制籌集資金，同時(shí)為稅制改革提供方向和創(chuàng)造機(jī)會(huì)，即對(duì)污染征稅，對(duì)個(gè)人收入減稅，提高社會(huì)福利等。借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，在我國開征獨(dú)立的環(huán)境稅，具有很強(qiáng)的可行性。
2.排污收費(fèi)制度施行為開征環(huán)境稅奠定了基礎(chǔ)。通過多年的實(shí)施和改革，我國排污收費(fèi)制度已經(jīng)建立了一套比較完善的征管體系，包括收費(fèi)對(duì)象、征收范圍、計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)、征收環(huán)節(jié)等，為我國開征環(huán)境稅積累了經(jīng)驗(yàn)。我國開征環(huán)境稅，可以在排污收費(fèi)基礎(chǔ)上，按照稅收的模式進(jìn)行改革，稅基和稅率應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同排污行為的特點(diǎn)設(shè)計(jì)不同的制度，向大氣、海洋排放污染物，向水體排放污染物，以及向環(huán)境排放固體污染物的，應(yīng)當(dāng)以排放污染物的種類、數(shù)量為稅基，采取超額累進(jìn)稅率的形式來征收，對(duì)于產(chǎn)生環(huán)境噪聲污染的，以排放噪聲的超標(biāo)聲級(jí)為稅基，采取超額累進(jìn)稅率的形式來征收。拓寬其調(diào)節(jié)領(lǐng)域，增強(qiáng)調(diào)節(jié)力度，增加課征的“剛性”。根據(jù)我國的國情和生態(tài)環(huán)境保護(hù)的具體情況，建立統(tǒng)一的環(huán)境保護(hù)稅，可逐步開征以下稅目的環(huán)境保護(hù)稅：
（1）大氣污染。該稅目的納稅對(duì)象為排放污染氣體的企事業(yè)單位，其征稅范圍主要包括納入空氣污染指數(shù)的二氧化硫、氮氧化物和總懸浮顆粒物等?？梢韵冗x擇對(duì)大氣污染影響較大的二氧化硫，進(jìn)行二氧化硫的征稅。從兼顧公平效率的角度考慮，對(duì)該稅采用混合征收方式。即對(duì)大的污染排放源進(jìn)行污染物排放量的技術(shù)監(jiān)控，采用對(duì)污染物排放量征稅的方式，根據(jù)監(jiān)測(cè)的排放量及濃度數(shù)據(jù)計(jì)征稅額；對(duì)小污染排放源則采用對(duì)污染的投入物征稅的方式，根據(jù)其所耗燃料的含硫量的高低計(jì)征稅額。
（2）水污染。該稅目的納稅對(duì)象包括排放污染物廢水的企業(yè)單位及排放污水的城市居民。其征稅范圍是帶有污染物的廢水。對(duì)于企業(yè)排放的廢水，由于實(shí)際排放量難以確定，可以按設(shè)置生產(chǎn)能力和實(shí)際產(chǎn)量等指標(biāo)確定排放量，并根據(jù)廢水所含污染物的成分、濃度及排放量制定有差別的稅率。對(duì)于生活廢水，可以家庭為單位，根據(jù)用水量計(jì)征。
（3）固體廢物。該稅目的納稅對(duì)象為排放固體廢物的單位和個(gè)人。該稅的征稅范圍是工業(yè)廢棄物、難以降解和再回收利用的廢料以及在使用中對(duì)環(huán)境造成嚴(yán)重污染的各種包裝物等。
3.稅收政策調(diào)整為開征環(huán)境稅提供契機(jī)和空間。1994年開始的財(cái)稅改革取得了成功，已經(jīng)基本建立適合于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的稅制。目前的改革重點(diǎn)正在轉(zhuǎn)向地方稅收體系的改革以及費(fèi)稅改革。這對(duì)引進(jìn)環(huán)境稅來說是一個(gè)良好的契機(jī)。同時(shí)，目前進(jìn)行的稅制調(diào)整為開征環(huán)境稅提供了空間。所得稅改革全國將減少稅收收入近千億，經(jīng)測(cè)算，我市兩法合并后內(nèi)資企業(yè)所得稅法定名義稅率由33%下調(diào)至25%，降低了8個(gè)百分點(diǎn)；外資企業(yè)所得稅法定名義稅率同樣降低了8個(gè)百分點(diǎn)，由于我市絕大部分外資企業(yè)實(shí)際執(zhí)行的是沿海開放地區(qū)24%的優(yōu)惠稅率（加上10%的地方所得稅，實(shí)際稅率為），兩法合并后地方所得稅取消，實(shí)際稅負(fù)將下降1.4個(gè)百分點(diǎn)。如不考慮其他因素，企業(yè)所得稅當(dāng)年預(yù)計(jì)將減收7000萬至1億元左右。增值稅轉(zhuǎn)型在一定程度上減輕了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，增加引入新稅種的可接受性，為環(huán)境稅的引入提供征稅空間。
4.經(jīng)濟(jì)實(shí)力增強(qiáng)為開征環(huán)境稅提供物質(zhì)基礎(chǔ)。雖然環(huán)境不會(huì)隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展自動(dòng)改善，但是經(jīng)濟(jì)的增長為實(shí)施環(huán)境政策奠定了基礎(chǔ)，使增加環(huán)保投入成為可能；生活水平的提高，也增強(qiáng)了經(jīng)濟(jì)承受能力。
5.開征環(huán)境稅的外部環(huán)境比較成熟。社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和完善，要求更多地運(yùn)用稅收手段來規(guī)范市場(chǎng)主體行為。各級(jí)黨委、政府主要領(lǐng)導(dǎo)對(duì)環(huán)境保護(hù)意識(shí)大大增強(qiáng)，對(duì)科學(xué)發(fā)展理念領(lǐng)會(huì)更深，從根本上糾正了一些領(lǐng)導(dǎo)干部存在的‘先發(fā)展，后治理’的錯(cuò)誤觀念和做法，使他們將關(guān)注環(huán)保問題變成一種自覺行動(dòng)，像關(guān)注經(jīng)濟(jì)指標(biāo)一樣關(guān)注環(huán)境保護(hù)各項(xiàng)指標(biāo)，將環(huán)境保護(hù)工作切實(shí)落到實(shí)處。開征環(huán)境保護(hù)稅順應(yīng)了這一要求。隨著我國經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，國民生產(chǎn)水平日益提高，對(duì)環(huán)境要求越來越嚴(yán)，公眾的環(huán)境意識(shí)逐漸增強(qiáng)，參與環(huán)境保護(hù)的程度普遍有了明顯提高?，F(xiàn)有的稅收征管系統(tǒng)為環(huán)境稅的征收提供了經(jīng)辦機(jī)構(gòu)和能力保障。同時(shí)，隨著環(huán)境保護(hù)部門能力的加強(qiáng)，環(huán)保部門還可以提供技術(shù)上的支持。
6、以法律的形式開征環(huán)境保護(hù)稅，更有利于增強(qiáng)生態(tài)環(huán)境的保護(hù)。稅收固有的權(quán)威性、強(qiáng)制性可以解決當(dāng)前排污費(fèi)拖欠、拒繳的現(xiàn)象；稅務(wù)部門成為唯一的征收管理部門，既有利于解決政出多門，政令不一的現(xiàn)象，又有利于降低征收成本。
（二）以“減法”為輔，完善現(xiàn)行稅制。
我國的環(huán)保產(chǎn)業(yè)尚處于起步階段，環(huán)保產(chǎn)業(yè)政策基本上屬于空白，需要稅收給予優(yōu)惠與扶持。雖然過去已實(shí)施了一些環(huán)保優(yōu)惠政策，但仍需要完善。
（1）增值稅方面。應(yīng)將環(huán)保產(chǎn)業(yè)的增值稅由現(xiàn)行的生產(chǎn)型改革為消費(fèi)型。實(shí)現(xiàn)高科技產(chǎn)業(yè)增值稅類型的轉(zhuǎn)變，可以分為兩步。第一，研究制定有利于生產(chǎn)節(jié)能減排的產(chǎn)品增值稅抵扣政策。通過環(huán)境保護(hù)部門組織專家論證提出廢水治理設(shè)施、廢氣治理設(shè)施和垃圾處理設(shè)施等門類及目錄，享受增值稅抵扣政策。允許高科技企業(yè)新增用于節(jié)能減排生產(chǎn)所需的機(jī)器、設(shè)備、交通運(yùn)輸工具等固定資產(chǎn)以及廠房、實(shí)驗(yàn)室等生產(chǎn)用建筑的投資分期分批抵扣增值稅，以鼓勵(lì)企業(yè)更新設(shè)備，加大科技投入。第二、對(duì)企業(yè)用于節(jié)能減排而購入的專利、特許權(quán)等無形資產(chǎn)，允許按合同的一定比例進(jìn)入當(dāng)期增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，以加大企業(yè)技術(shù)改造創(chuàng)新的力度。
（2）所得稅方面?，F(xiàn)行企業(yè)所得稅對(duì)環(huán)保產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠較少，僅對(duì)企業(yè)利用廢水、廢氣、廢渣等廢棄物為原料進(jìn)行生產(chǎn)的，可在五年內(nèi)減征或免征所得稅。應(yīng)當(dāng)擴(kuò)大環(huán)保產(chǎn)業(yè)的優(yōu)惠范圍將環(huán)保產(chǎn)品的生產(chǎn)與經(jīng)營及環(huán)境服務(wù)業(yè)也納入減免范圍。且減免期限可由當(dāng)前的3-5年增至5-10年，以利于起步階段的環(huán)境保護(hù)企業(yè)盡快發(fā)展壯大，形成規(guī)模。
（3）消費(fèi)稅方面。將落后工藝產(chǎn)品，如水泥、紙漿、生鐵、粗鋼等納入消費(fèi)稅調(diào)節(jié)范圍。
（4）出口退稅方面。要會(huì)同環(huán)保部門聯(lián)合制定和定期頒布高污染、高風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)品名錄納入出口退稅政策調(diào)整目錄。
總之，通過對(duì)環(huán)境保護(hù)稅的配套措施，使環(huán)境保護(hù)稅得以在我國順利開征、實(shí)施，成為國家稅收體系中的一個(gè)重要組成部分。
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