| | 俞衛(wèi)鋒 陸易 通力律師事務(wù)所 自2009年增值稅轉(zhuǎn)型以來, 融資租賃行業(yè)受到了嚴(yán)重沖擊。一直不斷的業(yè)內(nèi)呼聲得最終得到了主管部門的回應(yīng)。國(guó)家稅務(wù)總局于2010年9月8日頒布了第 13 號(hào)公告，明確了融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)時(shí)一些稅務(wù)問題。給寒冬中的融資租賃業(yè)務(wù)中帶來了絲絲暖意。
公告要點(diǎn)
1. 融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售資產(chǎn)時(shí)，資產(chǎn)所有權(quán)以及與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)并未完全轉(zhuǎn)移，不屬于增值稅和營(yíng)業(yè)稅征收范圍。
2. 售后回租中承租人出售資產(chǎn)的行為應(yīng)視同為融資行為，承租人不確認(rèn)銷售收入，不繳納企業(yè)所得稅，但應(yīng)按承租人出售前原賬面價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊。同時(shí)，承租人支付的屬于融資利息的部分可在企業(yè)所得稅前扣除。
3. 該公告規(guī)定其自2010年10月1日起實(shí)施，但對(duì)于此前因與13公告規(guī)定不一致的稅收處理而已繳納的稅款可以申請(qǐng)退稅。
我們的分析
1. 應(yīng)當(dāng)注意13號(hào)公告的適用范圍
13號(hào)公告中所述的融資性售后回租業(yè)務(wù)是指承租方以融資為目的將資產(chǎn)出售給經(jīng)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)后，又將該項(xiàng)資產(chǎn)從該融資租賃企業(yè)租回的行為。這里需要注意出租人的資質(zhì)問題，即必須是經(jīng)批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)。如缺乏適格出租人，售后回租交易原則上是不能適用該文件的。
2. 避免后流轉(zhuǎn)稅改革時(shí)代融資性售后回租業(yè)務(wù)的稅負(fù)增加
13號(hào)公告公布以前，融資性售后回租業(yè)務(wù)相關(guān)稅收規(guī)定不明確，往往被分解為銷售和租賃兩項(xiàng)業(yè)務(wù)來做稅務(wù)處理，但流轉(zhuǎn)稅改革給承租人帶來了額外的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。以舊設(shè)備的售后回租業(yè)務(wù)為例，在流轉(zhuǎn)稅改革前，根據(jù)《關(guān)于增值稅、營(yíng)業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》(財(cái)稅字（94）026號(hào)), 單位和個(gè)體經(jīng)營(yíng)者銷售自己使用過的屬于貨物的固定資產(chǎn)，暫免征收增值稅。承租人可以根據(jù)該文在售后回租業(yè)務(wù)的出售階段避免繳納增值稅。但2009年增值稅轉(zhuǎn)型以后，上述暫免征收增值稅的規(guī)定實(shí)際上已經(jīng)停止執(zhí)行，部分地區(qū)的稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)《關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》(財(cái)稅[2008]170號(hào))開始要求承租人繳納增值稅。這無疑額外增加了融資租賃業(yè)務(wù)的整體稅務(wù)負(fù)擔(dān)。
基于“實(shí)質(zhì)課稅”原則，13號(hào)公告確認(rèn)了融資性售后回租業(yè)務(wù)中承租方出售階段“資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)并未完全轉(zhuǎn)移”。由于在該階段不存在稅收意義上的資產(chǎn)銷售行為，從而承租方在出售階段不應(yīng)被征收增值稅或營(yíng)業(yè)稅。
3. 融資性售后回租業(yè)務(wù)可能是融資租賃的首選模式
2009年流轉(zhuǎn)稅改革以來，融資租賃公司一直被無法開具增值稅發(fā)票導(dǎo)致承租人無法抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)的問題所困擾。13號(hào)公告就該問題為部分融資租賃項(xiàng)目提供了一種解決方案，即承租人出售設(shè)備給融資租賃公司階段，資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)并未完全轉(zhuǎn)移，故不需繳納增值稅或營(yíng)業(yè)稅。由于在第一步承租人已經(jīng)取得了增值稅抵扣憑證，因而在租賃設(shè)備時(shí)承租人無需取得融資租賃公司開具的增值稅發(fā)票，從而也就解決了無法抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)的問題。我們理解，僅從增值稅的角度而言，售后回租可能是目前融資租賃的首選模式。
4. 尚待明確的問題
13號(hào)公告確立了對(duì)售后回租業(yè)務(wù)實(shí)行實(shí)質(zhì)性課稅的原則，為融資租賃業(yè)解困，但仍然有一些不夠明確的地方, 例如： Ø 根據(jù)13號(hào)公告，出租人可以將融資利息直接在財(cái)務(wù)費(fèi)用中列支。但并未明確說明該項(xiàng)利息的性質(zhì)及其具體范圍。 Ø 13號(hào)公告對(duì)于出租人的營(yíng)業(yè)稅問題缺乏明確的規(guī)定。在融資租賃項(xiàng)下，出租人以其向承租者收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用（包括殘值）減除出租方承擔(dān)的出租貨物的實(shí)際成本后的余額為營(yíng)業(yè)額。在“資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)并未完全轉(zhuǎn)移”的情況下，如何確認(rèn)“出租方承擔(dān)的出租貨物的實(shí)際成本”就成為一個(gè)亟待解決的問題。
結(jié)語
目前中國(guó)內(nèi)陸融資租賃行業(yè)與國(guó)際同行仍然有一定差距。而稅收作為融資租賃的重要影響因素之一，無疑對(duì)行業(yè)的發(fā)展起著至關(guān)重要的作用，然而2009年流轉(zhuǎn)稅改革以來，融資租賃行業(yè)受到了意想不到的沖擊。可喜的是，目前國(guó)家稅務(wù)總局已經(jīng)開始著手實(shí)際解決相關(guān)問題，我們期待在之后的稅改中，能切實(shí)解決融資租賃行業(yè)的稅務(wù)困境。
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