（一）資產(chǎn)重組的內(nèi)涵
所謂的資產(chǎn)重組，是指企業(yè)資產(chǎn)的擁有者、控制者與企業(yè)外部的經(jīng)濟主體進行的，對企業(yè)資產(chǎn)的分布狀態(tài)進行重新組合、調(diào)整、配置的過程，或?qū)υO在企業(yè)資產(chǎn)上的權利進行重新配置的過程。包括企業(yè)合并和分立、資產(chǎn)剝離或所擁有股權出售、資產(chǎn)置換等公司資產(chǎn)(含股權、債權等)與公司外部資產(chǎn)或股權互換的活動。基于此分析，資產(chǎn)重組從法律形式上看有四種：合并、分立、出售、置換。其中合并和分立的具體內(nèi)涵分析如下：
1、合并
合并，是指一家或多家企業(yè)（以下稱為被合并企業(yè)）將其全部資產(chǎn)和負債轉(zhuǎn)讓給另一家現(xiàn)存或新設企業(yè)（以下稱為合并企業(yè)），被合并企業(yè)股東換取合并企業(yè)的股權或非股權支付，實現(xiàn)兩個或兩個以上企業(yè)的依法合并。合并可分為吸收合并和新設合并兩種方式。吸收合并是指兩個以上的企業(yè)合并時，其中一個企業(yè)吸收了其他企業(yè)而存續(xù)（對此類企業(yè)以下簡稱“存續(xù)企業(yè)”），被吸收的企業(yè)解散。
例如：A公司系股東X公司投資設立的有限責任公司，現(xiàn)將全部資產(chǎn)和負債轉(zhuǎn)讓給B公司，B公司支付A公司股東X公司銀行存款500萬元作為對價，A公司解散。在該吸收合并中，A公司為被合并企業(yè)，B公司為合并企業(yè)，且為存續(xù)企業(yè)。新設合并是指兩個以上企業(yè)并為一個新企業(yè)，合并各方解散。例如：現(xiàn)有A公司和B公司均為X公司控股下的子公司，現(xiàn)A公司和B公司將全部資產(chǎn)和負債轉(zhuǎn)讓給C公司，C公司向X公司支付30%股權作為對價。合并完成后，A公司和B公司均解散。在該新設合并中，A公司和B公司為被合并企業(yè)，C公司為合并企業(yè)。
2、分立
分立，是指一家企業(yè)（以下稱為被分立企業(yè)）將部分或全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設的企業(yè)（以下稱為分立企業(yè)），被分立企業(yè)股東換取分立企業(yè)的股權或非股權支付，實現(xiàn)企業(yè)的依法分立。分立可以采取存續(xù)分立和新設分立兩種形式。存續(xù)分立是指被分立企業(yè)存續(xù)，而其一部分分出設立為一個或數(shù)個新的企業(yè)。
例如：A公司將部分資產(chǎn)剝離，轉(zhuǎn)讓給B公司，同時為A公司股東換取B公司100%股權，A公司繼續(xù)經(jīng)營。在該分立重組中，A公司為被分立企業(yè)，B公司為分立企業(yè)。新設分立是指被分立企業(yè)解散，分立出的各方分別設立為新的企業(yè)。例如：A公司將全部資產(chǎn)分離轉(zhuǎn)讓給新設立B公司，同時為A公司股東換取B公司100%股權，A公司解散。
（二）資產(chǎn)重組的流轉(zhuǎn)稅處理
1、增值稅處理
《國家稅務總局關于納稅人資產(chǎn)重組有關增值稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第13號）規(guī)定：“納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關聯(lián)的債權、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅?！被诖艘?guī)定，應注意以下三點：
一是通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關聯(lián)的債權、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍。本規(guī)定有關鍵詞有兩個，即“實物資產(chǎn)”和“一并”。就是說資產(chǎn)重組的納稅人，在合并、分立、出售、置換過程中，必須將實物資產(chǎn)以及與其相關聯(lián)的債權、負債和勞動力“一并”轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人。也就是說，必須是轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權的資產(chǎn)重組，即轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權涉及的應稅貨物的轉(zhuǎn)讓，才是不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。否則是單純的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為或資產(chǎn)收購，無論單筆轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)金額多大，都應當征收增值稅。因此，在實踐當中，“吸收合并”涉及的應稅貨物的轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。資產(chǎn)收購或資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓都應當征收增值稅。
例如，A企業(yè)持有B企業(yè)100%的股權。2011年5月，A企業(yè)和C企業(yè)簽訂了一份吸收合并企業(yè)協(xié)議，協(xié)議約定，A企業(yè)將其持有B企業(yè)的全部產(chǎn)權轉(zhuǎn)讓給C企業(yè)后，B企業(yè)注銷。B企業(yè)全部資產(chǎn)、債權、債務和勞動力轉(zhuǎn)移到C企業(yè)，B企業(yè)注銷是一種吸收合并行為，這一行為應適用《國家稅務總局關于納稅人資產(chǎn)重組有關增值稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第13號）的規(guī)定，不征收增值稅。
如果B企業(yè)將其全部資產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓給C企業(yè)，以換取C企業(yè)股權和非股權支付，B企業(yè)并不注銷，則是C企業(yè)收購B企業(yè)資產(chǎn)的行為，這一行為實際屬于整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，B企業(yè)在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中，涉及應稅貨物所有權的轉(zhuǎn)移，應照章征收增值稅。
二是無論是全部產(chǎn)權轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)重組交易，還是部分產(chǎn)權轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)重組交易，涉及的應稅貨物的轉(zhuǎn)讓不屬于增值稅的征稅范圍。轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權、債務及勞動力的行為；轉(zhuǎn)讓企業(yè)部分產(chǎn)權是部分轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權、債務及勞動力的行為。
例如，A企業(yè)持有B企業(yè)100%的股權。2012年5月，A企業(yè)和C企業(yè)簽訂了一份吸收合并企業(yè)協(xié)議，協(xié)議約定，A企業(yè)將其持有B企業(yè)的全部產(chǎn)權轉(zhuǎn)讓給C企業(yè)后，B企業(yè)注銷。但合并協(xié)議中約定，部分資產(chǎn)、債權、債務由A企業(yè)承擔，其他資產(chǎn)、債權、債務和勞動力全部轉(zhuǎn)移到C企業(yè)。這一行為稍微復雜，根據(jù)協(xié)議的約定，B企業(yè)部分資產(chǎn)、債權、債務由A企業(yè)承擔，實際上屬于A企業(yè)收購B企業(yè)資產(chǎn)行為，涉及到B企業(yè)應稅貨物所有權轉(zhuǎn)移到A企業(yè)的，應照章征收增值稅。其他資產(chǎn)、債權、債務和勞動力轉(zhuǎn)移到C企業(yè)的，屬于C企業(yè)部分吸收合并B企業(yè)，不征收增值稅。
三是本公告自
2、營業(yè)稅處理
《國家稅務總局關于納稅人資產(chǎn)重組有關營業(yè)稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第51號）規(guī)定：“自
（三）印花稅的處理
《財政部國家稅務總局關于企業(yè)改制過程中有關印花稅政策的通知》（財稅[2003]183號）第三條規(guī)定“企業(yè)因改制簽訂的產(chǎn)權轉(zhuǎn)移書據(jù)免予貼花”，該條的意思是指將原有企業(yè)的全部或部分產(chǎn)權轉(zhuǎn)移到改制后的新企業(yè)所簽訂的產(chǎn)權轉(zhuǎn)移書據(jù)免予貼花，其它的產(chǎn)權轉(zhuǎn)移書據(jù)均應按規(guī)定貼花。
《財政部，國家稅務總局關于企業(yè)改制過程中有關印花稅政策的通知》（財稅[2003]183 號）第一條第（一）項規(guī)定：“實行公司制改造的企業(yè)在改制過程中成立的新企業(yè)（重新辦理法人登記的），其新啟用的資金賬簿記載的資金或因企業(yè)建立資本紐帶關系而增加的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花。公司制改造包括國有企業(yè)依《公司法》整體改造成國有獨資有限責任公司；企業(yè)通過增資擴股或者轉(zhuǎn)讓部分產(chǎn)權，實現(xiàn)他人對企業(yè)的參股，將企業(yè)改造成有限責任公司或股份有限公司；企業(yè)以其部分財產(chǎn)和相應債務與他人組建新公司；企業(yè)將債務留在原企業(yè)，而以其優(yōu)質(zhì)財產(chǎn)與他人組建的新公司。”第一條第（二）項規(guī)定：“以合并或分立方式成立的新企業(yè)，其新啟用的資金賬簿記載的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花。合并包括吸收合并和新設合并。分立包括存續(xù)分立和新設分立。”
（四）土地增值稅的處理
《財政部國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]第048號）的第二條關于企業(yè)兼并轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的征免稅問題時規(guī)定：“在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅?！被诖艘?guī)定，企業(yè)合并過程中，被合并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到合并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。
《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（國務院令【1993】第138號）第二條規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人（以下簡稱納稅人），應依照本條例繳納土地增值稅?！逼髽I(yè)分立涉及的土地所有權轉(zhuǎn)移不屬于土地增值稅征稅范圍，并非被分立企業(yè)將土地轉(zhuǎn)讓給新成立企業(yè)，而是被分立企業(yè)的股東將該資產(chǎn)換股，因此，企業(yè)分立涉及的土地轉(zhuǎn)移不征收土地增值稅。
（五）契稅的處理
根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于關于企業(yè)事業(yè)單位改制重組契稅政策的通知》（財稅[2012]4號）規(guī)定：自
1、企業(yè)公司制改造的契稅處理
非公司制企業(yè)，按照《中華人民共和國公司法》的規(guī)定，整體改建為有限責任公司（含國有獨資公司）或股份有限公司，有限責任公司整體改建為股份有限公司，股份有限公司整體改建為有限責任公司的，對改建后的公司承受原企業(yè)土地、房屋權屬，免征契稅。上述所稱整體改建是指不改變原企業(yè)的投資主體，并承繼原企業(yè)權利、義務的行為。
非公司制國有獨資企業(yè)或國有獨資有限責任公司，以其部分資產(chǎn)與他人組建新公司，且該國有獨資企業(yè)（公司）在新設公司中所占股份超過50%的，對新設公司承受該國有獨資企業(yè)（公司）的土地、房屋權屬，免征契稅。
國有控股公司以部分資產(chǎn)投資組建新公司，且該國有控股公司占新公司股份超過85%的，對新公司承受該國有控股公司土地、房屋權屬，免征契稅。上述所稱國有控股公司，是指國家出資額占有限責任公司資本總額超過50%，或國有股份占股份有限公司股本總額超過50%的公司。
2、公司股權（股份）轉(zhuǎn)讓的契稅處理
在股權（股份）轉(zhuǎn)讓中，單位、個人承受公司股權（股份），公司土地、房屋權屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅。
3、公司合并的契稅處理
兩個或兩個以上的公司，依據(jù)法律規(guī)定、合同約定，合并為一個公司，且原投資主體存續(xù)的，對其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋權屬，免征契稅。
4、公司分立的契稅處理
公司依照法律規(guī)定、合同約定分設為兩個或兩個以上與原公司投資主體相同的公司，對派生方、新設方承受原企業(yè)土地、房屋權屬，免征契稅。
5、企業(yè)出售的契稅處理
國有、集體企業(yè)整體出售，被出售企業(yè)法人予以注銷，并且買受人按照《中華人民共和國勞動法》等國家有關法律法規(guī)政策妥善安置原企業(yè)全部職工，與原企業(yè)全部職工簽訂服務年限不少于三年的勞動用工合同的，對其承受所購企業(yè)的土地、房屋權屬，免征契稅；與原企業(yè)超過30%的職工簽訂服務年限不少于三年的勞動用工合同的，減半征收契稅。
6、企業(yè)破產(chǎn)的契稅處理
企業(yè)依照有關法律、法規(guī)規(guī)定實施破產(chǎn)，債權人（包括破產(chǎn)企業(yè)職工）承受破產(chǎn)企業(yè)抵償債務的土地、房屋權屬，免征契稅；對非債權人承受破產(chǎn)企業(yè)土地、房屋權屬，凡按照《中華人民共和國勞動法》等國家有關法律法規(guī)政策妥善安置原企業(yè)全部職工，與原企業(yè)全部職工簽訂服務年限不少于三年的勞動用工合同的，對其承受所購企業(yè)的土地、房屋權屬，免征契稅；與原企業(yè)超過30%的職工簽訂服務年限不少于三年的勞動用工合同的，減半征收契稅。
7、債權轉(zhuǎn)股權的契稅處理
經(jīng)國務院批準實施債權轉(zhuǎn)股權的企業(yè)，對債權轉(zhuǎn)股權后新設立的公司承受原企業(yè)的土地、房屋權屬，免征契稅。
8、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的契稅處理
對承受縣級以上人民政府或國有資產(chǎn)管理部門按規(guī)定進行行政性調(diào)整、劃轉(zhuǎn)國有土地、房屋權屬的單位，免征契稅。
同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權屬的劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設立的個人獨資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權屬的劃轉(zhuǎn)，免征契稅。
9、事業(yè)單位改制的契稅處理
事業(yè)單位按照國家有關規(guī)定改制為企業(yè)的過程中，投資主體沒有發(fā)生變化的，對改制后的企業(yè)承受原事業(yè)單位土地、房屋權屬，免征契稅。投資主體發(fā)生變化的，改制后的企業(yè)按照《中華人民共和國勞動法》等有關法律法規(guī)妥善安置原事業(yè)單位全部職工，與原事業(yè)單位全部職工簽訂服務年限不少于三年勞動用工合同的，對其承受原事業(yè)單位的土地、房屋權屬，免征契稅；與原事業(yè)單位超過30%的職工簽訂服務年限不少于三年勞動用工合同的，減半征收契稅。
10、其他的契稅處理
以出讓方式或國家作價出資（入股）方式承受原改制重組企業(yè)、事業(yè)單位劃撥用地的，不屬上述規(guī)定的免稅范圍，對承受方應按規(guī)定征收契稅。
（六）資產(chǎn)重組的企業(yè)所得稅處理
有關工作資產(chǎn)重組的企業(yè)所得稅的處理，按照財稅[2009]59號文的規(guī)定，分一般性稅務處理和特殊性稅務處理進行處理。
案例：公司分立的涉稅分析
2012年2月上市公司A股份有限公司分立為B公司和C公司。分立后，B公司和C承繼及承接A公司的所有資產(chǎn)、負債、權益、業(yè)務和人員；A公司的股東成為B公司和C公司的股東；A公司終止上市并不經(jīng)過清算程序辦理注銷手續(xù)。B公司和C公司的股票在獲得批準后在證券交易所上市。A公司的主要股東是D公司持股26.90%、E公司持股22.29%和F公司持股17.92%，其他公眾持有占全部股本的32.89%。A公司在分立日在冊的所有股東，其持有的每股A公司股份將轉(zhuǎn)換為一股B公司的股份和一股C公司的股份。在此基礎上，D公司將其持有的C公司的股份與E公司持有的B公司的股份互相無償劃轉(zhuǎn)，上述股權劃轉(zhuǎn)是本次分立上市的一部分，將在分立后公司股票上市前完成。
分析：
（1）增值稅和營業(yè)稅的處理
根據(jù)《國家稅務總局關于納稅人資產(chǎn)重組有關增值稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第13號）的規(guī)定，此次交易過程中涉及到的貨物轉(zhuǎn)移無需繳納增值稅。根據(jù)《國家稅務總局關于納稅人資產(chǎn)重組有關營業(yè)稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第51號）的規(guī)定，本次交易屬于新設分立，屬于產(chǎn)權轉(zhuǎn)讓的范疇，涉及到的土地使用權和不動產(chǎn)的轉(zhuǎn)移不征營業(yè)稅。
（2）土地增值稅的處理
《財政部國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]第048號）的第二條關于企業(yè)兼并轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的征免稅問題時規(guī)定：“在企業(yè)兼并中，對被兼并企業(yè)將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到兼并企業(yè)中的，暫免征收土地增值稅。”，基于此規(guī)定，A股份公司無需就土地使用權和不動產(chǎn)的轉(zhuǎn)移繳納土地增值稅。
（3）契稅和印花稅的處理
根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》（財稅[2008]175號）規(guī)定：到
《財政部國家稅務總局關于企業(yè)改制過程中有關印花稅政策的通知》（財稅[2003]183號）第三條規(guī)定“企業(yè)因改制簽訂的產(chǎn)權轉(zhuǎn)移書據(jù)免予貼花”，該條的意思是指將原有企業(yè)的全部或部分產(chǎn)權轉(zhuǎn)移到改制后的新企業(yè)所簽訂的產(chǎn)權轉(zhuǎn)移書據(jù)免予貼花，其它的產(chǎn)權轉(zhuǎn)移書據(jù)均應按規(guī)定貼花。
《財政部，國家稅務總局關于企業(yè)改制過程中有關印花稅政策的通知》（財稅[2003]183號）第一條第（一）項規(guī)定：“實行公司制改造的企業(yè)在改制過程中成立的新企業(yè)（重新辦理法人登記的），其新啟用的資金賬簿記載的資金或因企業(yè)建立資本紐帶關系而增加的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花。公司制改造包括國有企業(yè)依《公司法》整體改造成國有獨資有限責任公司；企業(yè)通過增資擴股或者轉(zhuǎn)讓部分產(chǎn)權，實現(xiàn)他人對企業(yè)的參股，將企業(yè)改造成有限責任公司或股份有限公司；企業(yè)以其部分財產(chǎn)和相應債務與他人組建新公司；企業(yè)將債務留在原企業(yè)，而以其優(yōu)質(zhì)財產(chǎn)與他人組建的新公司?！钡谝粭l第（二）項規(guī)定：“以合并或分立方式成立的新企業(yè)，其新啟用的資金賬簿記載的資金，凡原已貼花的部分可不再貼花，未貼花的部分和以后新增加的資金按規(guī)定貼花。合并包括吸收合并和新設合并。分立包括存續(xù)分立和新設分立?！?span lang="EN-US">
