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專題研究:企業(yè)改制過(guò)程中的稅收問題(補(bǔ)充修訂版)

專題研究:企業(yè)改制過(guò)程中的稅收問題(補(bǔ)充修訂版)

(2010-04-29 11:00:44)

博注:

1、小兵曾做過(guò)一個(gè)整體變更所得稅的小專題,現(xiàn)在就改制過(guò)程中的一些稅收問題作出補(bǔ)充,當(dāng)然這里的改制不僅僅指整體變更設(shè)立股份有限公司。

2、本文來(lái)自網(wǎng)上網(wǎng)友的分享,小兵結(jié)構(gòu)適當(dāng)調(diào)整和內(nèi)容些許補(bǔ)充,同時(shí)對(duì)原文內(nèi)容做了驗(yàn)證和對(duì)照,初步鑒定:內(nèi)容很新穎,法規(guī)適用得當(dāng)。

3、感謝原創(chuàng)作者的智慧,小兵希望與大家一起學(xué)習(xí),共同進(jìn)步。

一、所得稅問題

(一)整體變更

1、資本公積、盈余公積及未分配利潤(rùn)中屬于個(gè)人股東的部份:1)股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配,對(duì)個(gè)人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額,不作為個(gè)人所得,不征收個(gè)人所得稅。2)盈余公積及未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本時(shí)應(yīng)當(dāng)繳納所得稅,股份制企業(yè)用盈余公積金及未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增股本屬于股息、紅利性質(zhì)的分配,對(duì)個(gè)人取得的紅股數(shù)額,應(yīng)作為個(gè)人所得征稅。3)稅款由股份有限公司在有關(guān)部門批準(zhǔn)增資、公司股東會(huì)決議通過(guò)后代扣代繳?!尽秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》(國(guó)稅發(fā)[1997]198號(hào))】

2、資本公積、盈余公積及未分配利潤(rùn)中屬于法人股東的部份:根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2000〕118號(hào))規(guī)定,“除另有規(guī)定者外,不論企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)中對(duì)投資采取何種方法核算,被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際做利潤(rùn)分配處理(包括以盈余公積和未分配利潤(rùn)轉(zhuǎn)增資本)時(shí),投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)”。因此,有限責(zé)任公司整體變更為股份有限公司視同于利潤(rùn)分配行為,按以下原則處理:1)資本公積不屬于利潤(rùn)分配行為,不繳納企業(yè)所得稅。2)盈余公積和未分配利潤(rùn)進(jìn)行轉(zhuǎn)增時(shí)視同利潤(rùn)分配行為。不同于個(gè)人股東,公司制企業(yè)進(jìn)行分紅時(shí)法人股東是不需要繳納所得稅,與企業(yè)其他收入、成本及費(fèi)用等科目一起合并計(jì)算繳納企業(yè)所得稅,不然就會(huì)存在重復(fù)交稅;但如果法人股東與公司所適用的所得稅率不一致時(shí),法人股東是需要補(bǔ)繳所得稅差額部份。

3、用資產(chǎn)評(píng)估增值形成的資本公積轉(zhuǎn)增實(shí)收資本應(yīng)繳納個(gè)人所得稅,雖然也有點(diǎn)不合理,但對(duì)稅法而言存在即合理存在即合法(通常情況下)?!舅拇ㄊ〉胤蕉悇?wù)局關(guān)于對(duì)企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值轉(zhuǎn)增資本征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)(川地稅函[2003]第205號(hào))】

(二)改制設(shè)立評(píng)估增值

1、企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)出資時(shí),資產(chǎn)評(píng)估增值部份按以下情況處理:1)以整體資產(chǎn)出資時(shí),收到的對(duì)價(jià)是被投資方的股權(quán)(即整體資產(chǎn)評(píng)估增值部份屬于股權(quán)支付對(duì)價(jià))暫不計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)評(píng)估增值部份的所得或損失。2)以其它非貨幣性資產(chǎn)出資時(shí),應(yīng)當(dāng)將其非貨幣性資產(chǎn)評(píng)估增值額部份計(jì)入應(yīng)納稅所得額,繳納企業(yè)所得稅?!尽秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問題的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2000〕118號(hào))】

2、對(duì)個(gè)人將非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估后投資于企業(yè),其評(píng)估增值取得的所得的個(gè)人所得稅問題,暫不征收個(gè)人所得稅。在投資收回、轉(zhuǎn)讓或清算股權(quán)時(shí)如有所得,再按規(guī)定征收個(gè)人所得稅,其“財(cái)產(chǎn)原值”為資產(chǎn)評(píng)估前的價(jià)值。【關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)評(píng)估增值暫不征收個(gè)人所得稅的批復(fù)國(guó)稅函[2005]19號(hào)】

(三)企業(yè)改制時(shí)將產(chǎn)權(quán)以股份形式量化到個(gè)人

1、根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于聯(lián)想集團(tuán)改制員工取得的用于購(gòu)買企業(yè)國(guó)有股權(quán)的勞動(dòng)分紅征收個(gè)人所得稅問題的通知》(國(guó)稅函[2001]832號(hào))的稅收要求,個(gè)人無(wú)償獲得的股份時(shí)應(yīng)當(dāng)按以下方法繳納:1)企業(yè)在公司制改造時(shí)將有關(guān)資產(chǎn)無(wú)償以股份方式量化到個(gè)人時(shí),包括企業(yè)將歷年積存的勞動(dòng)分紅以股份形式量化到個(gè)人時(shí),都必須按“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅,稅款由公司代扣代繳。2)公司給員工免費(fèi)贈(zèng)送股票(股權(quán)),無(wú)償給職工配股時(shí),其實(shí)質(zhì)上是公司將一部分股份無(wú)償轉(zhuǎn)讓給雇員。對(duì)個(gè)人取得的這部分股份屬于因受雇而取得的報(bào)酬,應(yīng)按取得股權(quán)的公允價(jià)值(或市價(jià)),依照“工資薪金所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。

2、根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于促進(jìn)科技成果轉(zhuǎn)化有關(guān)稅收政策的通知》(財(cái)稅[1999]45號(hào))的規(guī)定,科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形式獎(jiǎng)勵(lì)個(gè)人時(shí),執(zhí)行以下個(gè)人所得稅政策:科研機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形式給予個(gè)人獎(jiǎng)勵(lì),獲獎(jiǎng)人在取得股份、出資比例時(shí),暫不繳納個(gè)人所得稅;取得按股份、出資比例分紅或轉(zhuǎn)讓股權(quán)、出資比例所得時(shí),應(yīng)依法繳納個(gè)人所得稅。

二、增值稅和營(yíng)業(yè)稅

改制設(shè)立時(shí)的非貨幣性資產(chǎn)出資行為會(huì)涉及到增值稅、營(yíng)業(yè)稅。企業(yè)主要資產(chǎn)形態(tài)可以分為有形動(dòng)產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)。其中:有形動(dòng)產(chǎn)屬于增值稅的征收范圍,而無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)屬于營(yíng)業(yè)稅的征收范圍。

(一)增值稅

1、當(dāng)企業(yè)以整體經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)出資并發(fā)起設(shè)立公司時(shí),屬于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán),即整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問題的批復(fù)》(國(guó)稅[2002]420號(hào))規(guī)定:轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物轉(zhuǎn)讓,不屬于增值稅的征稅范圍,不征收增值稅。

2、當(dāng)企業(yè)以貨物出資時(shí),應(yīng)當(dāng)視同貨物銷售繳納增值稅。上述所指貨物包括企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)中的存貨、固定資產(chǎn)中機(jī)器設(shè)備、運(yùn)輸工具、及其它辦公物品等動(dòng)產(chǎn)。

3、對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的,投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地(房地產(chǎn))作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件,將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí),暫免征收土地增值稅。對(duì)投資、聯(lián)營(yíng)企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的,應(yīng)征收土地增值稅?!娟P(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知】

(二)營(yíng)業(yè)稅

1、當(dāng)企業(yè)以不動(dòng)產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)出資時(shí),根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問題的通知》(財(cái)稅[2002]191號(hào)規(guī)定)規(guī)定不需要繳納營(yíng)業(yè)稅。

三、契稅

根據(jù)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合公布《關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知(財(cái)稅[2003]184號(hào))》以及《關(guān)于延長(zhǎng)企業(yè)改制重組若干契稅政策執(zhí)行期限的通知》的規(guī)定,自2006年1月1日至2008年12月31日,對(duì)于企業(yè)改制重組時(shí)所涉及的契稅可以享受以下優(yōu)惠政策:

1、非公司制企業(yè)整體改建為有限責(zé)任公司(含國(guó)有獨(dú)資公司)或股份有限公司,或者有限責(zé)任公司整體改建為股份有限公司的,對(duì)改建后的公司承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬,免征契稅。

2、非公司制國(guó)有獨(dú)資企業(yè)或國(guó)有獨(dú)資有限責(zé)任公司,以其部分資產(chǎn)與他人組建新公司,且該國(guó)有獨(dú)資企業(yè)(公司)在新設(shè)公司中所占股份超過(guò)50%的,對(duì)新設(shè)公司承受該國(guó)有獨(dú)資企業(yè)(公司)的土地、房屋權(quán)屬,免征契稅。

3、在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中,單位、個(gè)人承受企業(yè)股權(quán),企業(yè)上地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移,不征收契稅。

4、對(duì)于企業(yè)合并和分立,企業(yè)承受原各方的土地、房屋權(quán)屬,免征契稅。

5、企業(yè)改制重組過(guò)程中,同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無(wú)償劃轉(zhuǎn),不征收契稅。

6、公司制企業(yè)在重組過(guò)程中,以名下土地、房屋權(quán)屬對(duì)其全資子公司進(jìn)行增資,屬同一投資主體內(nèi)部資產(chǎn)劃轉(zhuǎn),對(duì)全資子公司承受母公司土地、房屋權(quán)屬的行為,不征收契稅?!尽敦?cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知》(財(cái)稅[2003]184號(hào))、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組契稅政策有關(guān)問題解釋的通知》(國(guó)稅函[2006]844號(hào))】

7、以土地、房屋權(quán)屬作價(jià)投資入股的,視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買賣征收契稅;土地租賃行為不屬于契稅征收范圍?!尽秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于以土地、房屋作價(jià)出資及租賃使用土地有關(guān)契稅問題的批復(fù)》(國(guó)稅函[2004]322號(hào))】

四、稅收優(yōu)惠的合法性

根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,與稅收法律、行政法規(guī)相抵觸,或未經(jīng)過(guò)法律、法規(guī)的明確授權(quán)地方政府自行制定的地方性稅收法規(guī)和地方政府規(guī)章,不能作為公司享受所得稅優(yōu)惠的法律依據(jù)。實(shí)踐中,發(fā)行監(jiān)管部門一般關(guān)注發(fā)行企業(yè)以下稅收問題:

1、發(fā)行企業(yè)發(fā)行前三年所享受的稅收優(yōu)惠政策與國(guó)家法規(guī)政策是否存在不符,如果企業(yè)享受的稅收優(yōu)惠政策存在著與現(xiàn)行稅收法律、行政法規(guī)不符或者越權(quán)審批的情況,發(fā)行企業(yè)應(yīng)當(dāng)提供省級(jí)稅務(wù)部門出具的確認(rèn)文件,并由律師出具法律意見,發(fā)行企業(yè)同時(shí)在招股文件中提示可能被追繳稅款的重大風(fēng)險(xiǎn)提示;

2、發(fā)行企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分披露發(fā)行前三年有無(wú)稅收方面的違法、違規(guī)行為,是否受到稅務(wù)部門的處罰。

3、對(duì)于不符合國(guó)家稅法規(guī)定的或者違反國(guó)家稅法的地方性稅收優(yōu)惠政策可能存在被追繳(包括滯納金)風(fēng)險(xiǎn),一般要求由發(fā)行前原股東承諾承擔(dān)。


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