文 李要華
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四川東方鍋爐（集團(tuán)）股份有限公司（以下簡稱“東鍋公司”）采用編造虛假財務(wù)報告的方法“包裝上市”，炮制了試點發(fā)行股票連續(xù)三年穩(wěn)定盈利、凈資產(chǎn)利潤率增長平衡的假象。
東鍋公司虛假上市問題暴露后。引起了政府部門的重視，在社會各界尤其在我國注冊會計師職業(yè)界引起了極大的反響。上市公司虛假包裝為何得以實現(xiàn)？如何認(rèn)定相關(guān)中介機(jī)構(gòu)的責(zé)任？一時間成了各界關(guān)注的焦點。
東方鍋爐公司舞弊情況
（一）“東方鍋爐”在上市之前，就通過調(diào)整財務(wù)報表而虛增凈利潤1.23億元，上市后，又在“利潤截期”問題上大做手腳，將1996年度的銷售收入1.76億元和銷售利潤3800萬元，調(diào)整至1997年度。1997年度又以同樣的方法，將該年度的銷售收入2.26億元和銷售利潤4700萬元轉(zhuǎn)移到1998年，從而創(chuàng)造連續(xù)3年穩(wěn)定盈利，凈資產(chǎn)利潤率增長平衡的假象。毫無疑問，這是一種嚴(yán)懲的利潤包裝行為?？墒牵覀儾唤獑?，作為“東方鍋爐”管理部門何以敢如此妄為呢？而作為對上市公司進(jìn)行審計的注冊會計師，為何對如此嚴(yán)重的違法行為卻視而不見呢？
首先，從會計責(zé)任來看，銷售收入的確認(rèn)與利潤的核算是有一定原則的。根據(jù)財政部頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》的規(guī)定，銷售商品的收入，應(yīng)在下列條件均能滿足時予以確認(rèn)：1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已出售的商品實施控制權(quán)；3）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；4）相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。
我們推測，東方鍋爐管理當(dāng)局之所以敢如此調(diào)節(jié)利潤，其根源就在于輕視應(yīng)有的會計責(zé)任。按照他們的想法：只要銷售收入是確實存在的，盡管在時間上有所出入，也不能算違法行為。因此，他們不僅調(diào)節(jié)了1996、1997年的銷售收入與利潤，還調(diào)節(jié)了1998年的銷售收入與利潤，而且所調(diào)節(jié)的金額之大令人咋舌。
事實上，“東方鍋爐”直到事發(fā)之后，管理當(dāng)局對這種調(diào)節(jié)行為的會計責(zé)任仍未有所認(rèn)識。而國際上在確認(rèn)會計責(zé)任時，將銷售收入與利潤的調(diào)節(jié)視作為嚴(yán)懲的會計違法行為，一經(jīng)發(fā)現(xiàn)，嚴(yán)懲不貸。如果我國的會計監(jiān)管部門也將銷售收入與利潤的調(diào)節(jié)視作為一項嚴(yán)重的會計違法行為的話東方鍋爐公司的管理當(dāng)局就可能不會如此的肆無忌憚了。
（二）當(dāng)投資者們正等待證券監(jiān)管部門對此事做出處罰之時，3月份，“東方鍋爐”又先后兩次在《上海證券報》刊登公告，稱“本公司前任董事長江促生，現(xiàn)任董事長何允民，董事馬一中、程兆峰，因涉嫌經(jīng)濟(jì)犯罪，已被司法機(jī)關(guān)依法逮捕?！蓖顿Y者們不禁納悶“東方鍋爐”到底出了什么事？4月14日，“東鍋”事件終于真相大白，法院開庭審理了江仲生、何允民、馬一中、程兆峰等4個在“東方鍋爐”股票上市前，私自領(lǐng)取社會公眾股進(jìn)行場外交易以非法牟取暴利、將某證券公司返還廣告費款200萬元私分等違法事實。至于法定審理的結(jié)果，尚未公布。
可見，“東鍋”事件主要存在兩方面的違法行為，其一是公司采取非法手段包裝上市；其二是一部分董事私自將公司股票進(jìn)行場外交易牟取暴利以及私吞公司財產(chǎn)。
注冊會計師審計分析
（一）從審計責(zé)任來看，根據(jù)審計準(zhǔn)則，注冊會計師在進(jìn)行審計時需要確定一般審計目標(biāo)，而一般審計目標(biāo)包括7項內(nèi)容，即總體合理性、真實性、完整性、所有權(quán)、估價、截止和機(jī)械準(zhǔn)確性。其中“截止”一項在我們上述“利潤截期”問題分析中已經(jīng)涉及。根據(jù)我國的審計準(zhǔn)則，注冊會計師只要遵循了規(guī)定的程序，是可以并應(yīng)該揭示出企業(yè)在利潤截期問題中的重大錯誤的。比如，對于“主營業(yè)務(wù)收入”這一項目截期正確與否的審查，不管“東方鍋爐”在會計記賬時是以貨物發(fā)出作為確認(rèn)收入的標(biāo)準(zhǔn)，還是以發(fā)票的開出為標(biāo)準(zhǔn)，只要通過抽樣、檢查、函證、分析性復(fù)核等方法，注冊會計師完全可以獲取有效的審計證據(jù)。
退一步說，假設(shè)注冊會計師在審計中確實遵循了獨立審計準(zhǔn)則，但由于企業(yè)的刻意隱瞞或精心偽造而致使注冊會計師不能發(fā)現(xiàn)其中的重大錯報和漏報的話，那么還是有兩個方面問題值得總結(jié)，要么是現(xiàn)有的獨立審計準(zhǔn)則存在先天不足，無法發(fā)現(xiàn)重大錯報、漏報，要么是審計報告使用者對注冊會計作用期望過高，對其抱有超越其能力的奢望。這些問題都是值得會計界進(jìn)一步研究與總結(jié)的課題。
（二）在對上市公司審計過程中，我國注冊會計師更多地是關(guān)注財務(wù)報表的公允表達(dá)，而較少關(guān)注上市公司的舞弊現(xiàn)象。那么，這樣的做法是否達(dá)到社會對注冊會計師的要求呢？“東方鍋爐”作為一個典型案例，生動說明了財務(wù)報表的“公允表達(dá)”與公司內(nèi)部的管理舞弊二者并不矛盾。從“東鍋”公司的財務(wù)報表來看，形式上已經(jīng)滿足了會計準(zhǔn)則的要求，沒有違反有關(guān)的會計法規(guī)，公司管理當(dāng)局只是在報表之外，炒作職工內(nèi)部股時進(jìn)行了營私舞弊。
因此，如果從專業(yè)角度據(jù)此指責(zé)注冊會計師，似乎對注冊會計師期望過高。但是，對并非專業(yè)人士的社會公眾來說，經(jīng)過注冊會計師審核過的公司仍存在巨額欺詐，要說注冊會計師沒有責(zé)任，他們似乎是難以接受的。因此，如何處理財務(wù)報表公允表達(dá)與查找公司管理當(dāng)局舞弊一直是國際審計界中的一個難題。如注冊會計師在對上市公司進(jìn)行審計時，必須詢問公司管理部門在防止舞弊的問題材上采取了什么樣的措施，這些措施實施的效果如何？有否發(fā)現(xiàn)過舞弊？對已發(fā)現(xiàn)的舞弊采取了什么措施的。通過這些程序，可以形成對管理當(dāng)局舞弊的威懾力，從而在一定程度上減少舞弊的發(fā)生。
但在我國獨立審計準(zhǔn)則中，雖然也包含了注冊會計師對企業(yè)舞弊予以關(guān)注的具體準(zhǔn)則，但從目前來看，絕大多數(shù)注冊會計師僅僅關(guān)注財務(wù)報表的公允表達(dá)，而不太關(guān)注的舞弊問題。從“東鍋”事件看，除了要進(jìn)一步要求注冊會計師在審核上市公司財務(wù)報表時應(yīng)注意公允表達(dá)的目標(biāo)外，同時還要強調(diào)注冊會計師對公司舞弊現(xiàn)象的關(guān)注。實際上，當(dāng)公司舞弊現(xiàn)象比較嚴(yán)重時，后者的意義要大于前者。
案件處理結(jié)果
對案件事實核實后，財政部會同中國證監(jiān)會等有關(guān)部門對為“東鍋公司”出具有關(guān)驗資、審計報告的四川會計師事務(wù)所的問題作了定性并進(jìn)行了嚴(yán)肅處理。沒收四川會計師事務(wù)所違法所得，并處罰款20萬元，暫停四川會計師事務(wù)所從事證券業(yè)務(wù)3年，吊銷參與做假的朱××、賀××注冊會計師證書，取消朱××、賀××等證券業(yè)務(wù)執(zhí)業(yè)資格，沒收朱××等人買賣股票非法所得，并建議四川省公安部門立案偵察，追究朱××刑事責(zé)任。
關(guān)聯(lián)案件
四川東方鍋爐廠原任董事長、總經(jīng)理和時任董事長、總經(jīng)理私分、送人2000多萬元股票，每人將300萬到400萬元獲利裝進(jìn)自己的腰包，結(jié)果兩人被判死緩，兩人被判無期。這個案件，從上到下涉及100多人，轟動四川乃至全國。
審計署指令下的成都特派辦對該案的追查（實際執(zhí)行人為成都特派辦的下屬機(jī)構(gòu)四川華西會計師事務(wù)所人員）直接引發(fā)了東方鍋爐案審計案的爆發(fā)。
我的觀點
從東方鍋爐舞弊事件看，審計程序中的截止測試是多么重要，有些風(fēng)險大的公司注冊會計師應(yīng)擴(kuò)大截止測試范圍。注冊會計師在對上市公司審計時，除了關(guān)注財務(wù)報表的公允表達(dá)，也要對上市公司的舞弊現(xiàn)象給予足夠重視。
梧桐分享會第18期-新三板掛牌公司定增法律實務(wù)
分享嘉賓：廣和律師事務(wù)所 孫民方律師
嘉賓簡介：嘉賓主要業(yè)務(wù)領(lǐng)域包括兼并與收購、上市公司重大資產(chǎn)重組及再融資、公司上市（IPO）、新三板掛牌、公司治理及股權(quán)激勵、資產(chǎn)證券化、公司債券發(fā)行等領(lǐng)域
主要內(nèi)容：
·新三板定增相關(guān)法律法規(guī)
·新三板定增流程VS 上市公司定增流程
·新三板定增之核準(zhǔn)或備案
·新三板定增之合格投資者
·新三板定增之發(fā)行價格
·新三板定增之認(rèn)購合同
·新三板定增之原股東優(yōu)先認(rèn)購權(quán)
適合人群：律師、券商、會計以及新三板定增相關(guān)從業(yè)人員
分享時間：2016年11月4日 20:00—21:30
