商業(yè)企業(yè)增值稅稅負(fù)偏低的原因分析
商業(yè)企業(yè)是指從事貨物批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位以及以從事貨物批發(fā)或零害為主，并兼營貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位。為說明問題的需要，這里是指年銷售額在180萬元以上的增值稅一吸納稅人。從94年新稅制改革以來，商業(yè)流通環(huán)節(jié)的增值稅稅負(fù)逐年下降，增值稅收入呈負(fù)增長趨勢。針對這一情況，筆者結(jié)合對商業(yè)企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)征管過程中發(fā)現(xiàn)的問題，就商業(yè)企業(yè)稅負(fù)偏低的原因加以分析，以求能找到解決這一問題的良策。
第一，商業(yè)企業(yè)中普遍存在的“返利銷售”行為，是導(dǎo)致商業(yè)企業(yè)稅負(fù)偏低的一個原因。返利銷售是指生產(chǎn)企業(yè)以商業(yè)企業(yè)的銷售價格或高于商業(yè)企業(yè)銷售價格的價格，將貨物銷售給商業(yè)企業(yè)，并以此價格開具增值稅專用發(fā)票，而商業(yè)企業(yè)以進(jìn)貨價格或低于進(jìn)貨價格的價格進(jìn)行銷售，生產(chǎn)企業(yè)則以返還利潤等方式彌補(bǔ)商業(yè)企業(yè)的進(jìn)銷差價損失。這樣做的結(jié)果是，商業(yè)企業(yè)銷售“返利銷售”的貨物，銷項稅額等于甚至小于進(jìn)項稅額，應(yīng)納稅額也為零或為負(fù)數(shù)，在“返利銷售”行為的作用下，商業(yè)企業(yè)的稅負(fù)必然下降。
第二，由于市場競爭的結(jié)果，商業(yè)企業(yè)不得不降低銷售價格，減少銷售毛利，這就使得商業(yè)企業(yè)實現(xiàn)的增值減少，其計繳的增值稅也會相應(yīng)減少。競爭是市場經(jīng)濟(jì)的最根本要求。只有競爭才能實現(xiàn)優(yōu)勝劣汰，才能促進(jìn)企業(yè)的進(jìn)步，使企業(yè)在既有壓力又有動力的環(huán)境中不斷提高自身素質(zhì)和經(jīng)濟(jì)效益。在市場總需求一定的情況下，商業(yè)企業(yè)和個體商業(yè)（這里僅指小規(guī)模納稅人）在市場中所占的份額是一種此消彼長的關(guān)系。個體商業(yè)的經(jīng)濟(jì)具有靈活多樣的特點，其各項費用和其他負(fù)擔(dān)相對較輕，在商品銷售中往往采用薄利多銷的方式。另外，稅收在公平稅負(fù)方面還存在不足，使得商業(yè)企業(yè)與個體商業(yè)存在不公平競爭的現(xiàn)象。由于個體商業(yè)經(jīng)營者無帳或帳務(wù)不健全，稅務(wù)機(jī)關(guān)對其銷售額難以準(zhǔn)確掌握，所以，稅務(wù)機(jī)關(guān)對個體商業(yè)經(jīng)營者大多采用定期定額的征收方式。這樣做的結(jié)果是個體商業(yè)經(jīng)營者實際繳納的稅款與按其實際銷售額計算的應(yīng)納稅存在相當(dāng)大的差距，從這一點看個體商業(yè)與商業(yè)企業(yè)相比處于競爭中的有利位置。這些有利的條件使得個體商業(yè)的發(fā)展很快，在市場份額中所占比重逐漸增大，對商業(yè)企業(yè)的經(jīng)營產(chǎn)生沖擊。商業(yè)企業(yè)為了降低所受影響的程度，就不得不采取各種促銷形式，降低銷售價格就是最常用、最主要、也是比較行之有效的措施之一。商品銷售價格的降低，導(dǎo)致商品流通環(huán)節(jié)增值額的減少，根據(jù)增值額計征的增值稅也必然減少，在商業(yè)企業(yè)進(jìn)貨價格不變的情況下，其稅負(fù)必然下降。
第三，現(xiàn)行增值稅政策存在不完善的地方，稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管不夠嚴(yán)格，這給一些商業(yè)企業(yè)提供了可乘之機(jī)。如：現(xiàn)行政策對購進(jìn)農(nóng)副產(chǎn)品的抵扣問題是這樣規(guī)定的：一般納稅人在購進(jìn)免稅農(nóng)產(chǎn)品時，不能從銷貨方取得專用發(fā)票，可以開具免稅農(nóng)產(chǎn)品專用收購發(fā)票，依據(jù)這一發(fā)票，按13％的扣除率計算進(jìn)項稅額，予以抵扣。商業(yè)企業(yè)可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請領(lǐng)購收購發(fā)票，由企業(yè)自己開具。這樣，商業(yè)企業(yè)就有了自主權(quán)，可以根據(jù)需要開具收購發(fā)票，從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者手中購買農(nóng)產(chǎn)品時開具收購發(fā)票，從非農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者手中購買貨物也開具收購發(fā)票，甚至可以以當(dāng)月的進(jìn)銷項差額倒推，憑空開具收購發(fā)票，以達(dá)到調(diào)節(jié)應(yīng)納稅額的目的。增值稅應(yīng)納稅額為銷項稅額減去進(jìn)項稅額。因此，商業(yè)企業(yè)不惜大量進(jìn)貨，增加庫存，以取得增值稅專用發(fā)票用于抵扣，這就使得商業(yè)企業(yè)在相當(dāng)長的時期內(nèi)稅負(fù)偏低。
第四，商業(yè)企業(yè)在會計核算上做手腳，遲作銷售，調(diào)節(jié)應(yīng)納稅額；有的甚至在銷售商品時直接沖減庫存商品或銷售費用，隱匿銷售收入。在日常征管過程中發(fā)現(xiàn)，有的商業(yè)企業(yè)月末根據(jù)本月銷項稅額與進(jìn)項稅額的具體情況，在會計核算上進(jìn)行處理，如應(yīng)納稅額較大，就把一部分應(yīng)該記人“商品銷售收入”帳戶的收入先記在“其他應(yīng)付款”、“預(yù)收帳款”帳戶，待到應(yīng)納稅額較小時，再轉(zhuǎn)入“商品銷售收入”帳戶，計算納稅；有的直接借記“銀行存款”，貸記“庫存商品”或“銷售費用”，不做銷售收入的帳務(wù)處理。
第五，一些小納稅人在商業(yè)企業(yè)內(nèi)部設(shè)立柜臺，掛靠商業(yè)企業(yè)，使用商業(yè)企業(yè)的一般納稅人資格，其進(jìn)貨取得的增值稅專用發(fā)票，交由商業(yè)企業(yè)用于抵扣稅款，這樣也會使商業(yè)企業(yè)的稅負(fù)降低。商業(yè)企業(yè)中普遍存在著出租柜臺的情況，一些個體經(jīng)營者租賃商業(yè)企業(yè)的柜臺，與商業(yè)企業(yè)一起經(jīng)營，稅務(wù)機(jī)關(guān)對這些達(dá)不到一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)的個體經(jīng)營者采取“定期定額”的征收方式，其不存在抵扣進(jìn)項稅的問題，而他們以商業(yè)企業(yè)的名義進(jìn)貨取得專用發(fā)票交由商業(yè)企業(yè)抵扣，或許還會得到商業(yè)企業(yè)給予的好處，所以他們樂此不疲，同時商業(yè)企業(yè)也從中得到了好處，少納了稅款。
第六，當(dāng)前增值稅專用發(fā)票領(lǐng)域存在的違法犯罪行為，也會降低商業(yè)企業(yè)的稅負(fù)水平。在經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動下，一些違法犯罪人員利用各種手段，虛開、代開甚至出售空白的增值稅專用發(fā)票，而商業(yè)企業(yè)就是這種行為的一個買方市場，他們支付一定的手續(xù)費，便可以取得貨假票真的專用發(fā)票，然后混入其他合法取得的增值稅專用發(fā)票中，一同抵扣進(jìn)項稅。
另外，商業(yè)企業(yè)發(fā)生的退貨，商品非正常損失未沖減進(jìn)項稅額；運費抵扣不規(guī)范，雜費、郵寄費及非運輸單位開具的普通發(fā)票也計算抵扣進(jìn)項稅額；用于集體福利和個人消費的購進(jìn)商品未作進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出處理等原因也會降低商業(yè)企業(yè)的稅負(fù)。
通過以上分析不難看出，造成商業(yè)企業(yè)稅負(fù)偏低的原因是多方面的，有政策上的，有征管上的，也有人為的，我們只有對癥下藥，采取積極有效的措施，才能改變目前商業(yè)企業(yè)增值稅稅負(fù)偏低的狀況。下面就提高商業(yè)企業(yè)的增值稅稅負(fù)水平談幾點對策。
第一，對于商業(yè)企業(yè)的“返利銷售”行為，政策規(guī)定依所購進(jìn)貨物的增值稅稅率計算應(yīng)沖減的進(jìn)項稅額。但企業(yè)自己不會主動暴露其所收到的返還資金或?qū)嵨铮@就要求稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查時有所側(cè)重，尤其要重視商業(yè)企業(yè)和與其有業(yè)務(wù)關(guān)系的生產(chǎn)企業(yè)之間的往來帳戶，發(fā)現(xiàn)疑點，一查到底，使這種行為達(dá)不到它預(yù)期的目的。
第二，加強(qiáng)商業(yè)小規(guī)模納稅人的登記管理，通過定期或不定期的檢查，把漏征漏管的業(yè)戶納入正常征管范圍。同時強(qiáng)化對商業(yè)小規(guī)模納稅人的財務(wù)管理，督促其建帳建制，真實準(zhǔn)確地反映起經(jīng)營狀況。通過加強(qiáng)對小規(guī)模納稅人的管理，消除其在稅收方面的有利條件，公平稅負(fù)，創(chuàng)造公平競爭的市場環(huán)境。
第三，實行商業(yè)企業(yè)銷售商品逐筆開具發(fā)票制度，嚴(yán)禁用白條以及其它非法憑據(jù)代替發(fā)票使用，實現(xiàn)以票控稅。加強(qiáng)宣傳，采取形式多樣的方法宣傳發(fā)票在保護(hù)消費者合法權(quán)益和稅收管理方面的重要作用，培養(yǎng)廣大消費者購買商品時自覺索要發(fā)票的習(xí)慣。
第四，對商業(yè)企業(yè)可采用“本期銷售扣稅法”，即對本期實現(xiàn)銷售的進(jìn)項稅額允許抵扣，這樣可以杜絕企業(yè)通過突擊進(jìn)貨，加大庫存，增加進(jìn)項稅額，從而達(dá)到不納增值稅這種現(xiàn)象的發(fā)生，促使企業(yè)保持合理的庫存，加速存貨的周轉(zhuǎn)，提高資金的使用效益。同時，企業(yè)本期的銷項稅額、進(jìn)項稅額核算統(tǒng)一按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)不必再查驗進(jìn)項發(fā)票付款與否，從而簡化了征管手續(xù)。
第五，完善增值稅制，把交通運輸業(yè)納入增值稅的征收范圍。交通運輸業(yè)改征增值稅，有利于保障增值稅抵扣鏈條的連續(xù)性，有效地解決低征高扣的矛盾，促進(jìn)增值稅的規(guī)范。加強(qiáng)免稅農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票的使用管理，經(jīng)常進(jìn)行實地的核查，督促用票單位嚴(yán)格按規(guī)定領(lǐng)購使用收購發(fā)票，做到票符貨實。
第六，加大對商業(yè)企業(yè)的稽查力度，力爭查深查透。對可能存在問題的帳戶如：“預(yù)收帳款”、“其他應(yīng)付款”、“待處理財產(chǎn)損益”、“營業(yè)外支出”等要重點檢查，弄清每筆業(yè)務(wù)的真實內(nèi)容，減少隱匿收入和偷逃稅款的藏身之處。要加強(qiáng)對稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)知識培訓(xùn)，提高技能，使其能征善查。
第七，嚴(yán)格執(zhí)行稅法，加大處罰力度，查處一個震懾一片，使處罰能起到作用。如果對偷逃稅行為查而不處，以補(bǔ)代罰，以罰代刑或處罰較輕，都難以起到威懾作用，甚至引起其他納稅人爭相效仿。稅務(wù)機(jī)關(guān)要謹(jǐn)防開具“空頭支票”，減少執(zhí)法的隨意性，維護(hù)稅務(wù)處罰的嚴(yán)肅性。
第八，加強(qiáng)增值稅專用發(fā)票的管理，嚴(yán)厲打擊各種涉及專用發(fā)票的違法犯罪行為。各級國稅機(jī)關(guān)應(yīng)加強(qiáng)增值稅專用發(fā)票管理，建立增值稅專用發(fā)票管理責(zé)任制。搞好防偽稅控系統(tǒng)建設(shè)，提高計算機(jī)稽核的有效性，建立全國范圍內(nèi)的信息網(wǎng)絡(luò)，做到對專用發(fā)票能自動進(jìn)行交叉稽核，及時發(fā)現(xiàn)利用專用發(fā)票進(jìn)行偷騙稅的行為，從根本上解決增值稅專用發(fā)票犯罪屢有發(fā)生的狀況。
