根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》的規(guī)定，單位或個體經(jīng)營者將貨物交付他人代銷；銷售代銷貨物；設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售（但機關機構設在同一縣的除外）；將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資提供給其他單位或個體經(jīng)營者；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人應視同銷售貨物，計征增值稅。視同銷售行為相關的會計核算涉及兩方面問題：一是增值稅計稅依據(jù)如何確定；二是如何進行會計核算。對于第一個問題稅法明確規(guī)定，視同銷售行為應按下列順序確定增值稅的計稅依據(jù)：即按納稅人當月同類貨物的平均銷售價格確定；按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；按組成計稅價格確定。對于第二個問題根據(jù)稅法和企業(yè)會計準則規(guī)定視同銷售行為應交的增值稅的應通過“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目核算，但對于視同銷售行為下減少的貨物的成本則有兩種不同的處理方法，一是直接以成本結轉，二是先確認銷售收入再結轉相應成本。這里僅就實施新企業(yè)會計準則下視同銷售行為談一點看法。
一、在企業(yè)會計制度下視同銷售行為的會計核算
在企業(yè)會計制度（也稱舊制度）下，對于視同銷售行為的會計核算主要有兩種情況：
第一種情況：對于將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目、集體福利或個人消費；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資提供給其他單位或個體經(jīng)營者、無償贈送他人，會計核算通常認為應視同銷售，不確認收入，直接結轉成本。即會計核算如下：借記“在建工程”、“長期股權投資”、“營業(yè)外支出”等科目，貸記“庫存商品”、“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目。
例一：某企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于自行建造職工俱樂部，該批產(chǎn)品的成本為200 000元，同類產(chǎn)品的銷售價格為300 000元，增值稅稅率為17%，則該企業(yè)應作如下會計處理：
借：在建工程 251 000
貸：庫存商品200 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 51 000
第二種情況：對于將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者，其會計核算通常認為應視為正常銷售，先確認收入再結轉成本。則借記“應付利潤”科目，貸記“主營業(yè)務收入”、“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目；同時結轉成本，借記“主營業(yè)務成本”科目，貸記“庫存商品”科目。
例二：某企業(yè)將自產(chǎn)的產(chǎn)品200件作為利潤分配給投資者，該產(chǎn)品單位成本360元，不含稅單價為540元，增值稅稅率為17%。則該企業(yè)應作如下會計處理：
借：應付利潤126360
貸：主營業(yè)務收入108 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 18360
同時結轉成本：
借：主營業(yè)務成本72 000
貸：庫存商品 72 000
對于上述第一種情況的處理理由是：這種行為從會計角度來說，沒有發(fā)生經(jīng)濟利益的直接流入，不是銷售活動，不能確認收入，但稅法規(guī)定要視同銷售貨物計算繳納增值稅。對于第二種情況的處理理由是：這種行為雖然沒有直接的貨幣流入或流出，但從實質上看可視為將貨物出售后取得銷售收入，再用貨幣資產(chǎn)分配給股東，因此對這一行為應作銷售處理，按售價或組成計稅價計入有關收入科目，再結轉成本。
上述兩種不同處理方法對所得稅核算影響不同，第一種情況下由于按成本結轉，企業(yè)進行所得稅會計核算時應按成本價格與計稅價格的差額對應納稅所得額進行調整，不利于所得稅征收
管理，同時對于第一種情況下雖然沒有直接的經(jīng)濟利益流入，但不等于沒有經(jīng)濟利益流入，特別是對于以自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費這一行為，與以自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者，我認為兩者沒有實質上的區(qū)別。
二、新企業(yè)會計準則下視同銷售行為會計核算的建議
新會計準則關于視同銷售行為的會計處理在部分準則中有規(guī)定：（1）《企業(yè)會計準則第9號——應付職工薪酬》應用指南明確規(guī)定，企業(yè)以自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放給職工的，應當根據(jù)受益對象，按照該產(chǎn)品的公允價值，計入相關資產(chǎn)的成本或當期損益，同時確認應付職工薪酬。（2）《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》應用指南明確規(guī)定，換出資產(chǎn)為存貨的，應當作為銷售處理，按照《企業(yè)會計準則第14號——收入》以其公允價值確認收入，同時結轉相應成本。（3）《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》應用指南明確規(guī)定，債務人以非現(xiàn)金資產(chǎn)存貨抵償債務的，應當作為銷售處理，按照《企業(yè)會計準則第14號——收入》以其公允價值確認收入，同時結轉相應成本。
對于會計準則中未作明確規(guī)定的其他視同銷售行為，我認為可參照上述規(guī)定處理：即對于視同銷售行為全部作為銷售處理，先確認營業(yè)收入，并計算增值稅，再結轉成本。則當企業(yè)將貨物交付他人代銷；銷售代銷貨物；設有兩個以上機構并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售（但機關機構設在同一縣的除外）；將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人等行為時，企業(yè)應按確認的營業(yè)收入和增值稅額，借記“在建工程”、“長期股權投資”、“應付股利”、“應付職工薪酬”、“營業(yè)外支出”等科目，按確認的營業(yè)收入，貸記“主營業(yè)務收入”、“其他業(yè)務收入”等科目，按增值稅稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目。
例三：以前述例一資料為據(jù)，企業(yè)應作如下會計處理：
借：在建工程351 000
貸：主營業(yè)務收入300 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 51 000
借：主營業(yè)務成本200 000
貸：庫存商品 200 000
將上述處理方法與前述例一比較，其提供的會計信息有以下優(yōu)點：第一，由于分別確認收入和相關成本，因此企業(yè)所得稅會計處理時無須再作納稅調整；第二，自用的貨物作收入入賬，有利于增值稅的納稅征管；第三，在建工程成本351 000元與251 000元相比，前者的信息更具可比性。
三、新企業(yè)會計準則下視同銷售行為消費稅會計核算
我國《消費稅暫行條例》規(guī)定，對于企業(yè)自產(chǎn)的應稅消費品用于生產(chǎn)非應稅消費品、在建工程、
管理部門、非生產(chǎn)機構、提供勞務、以及用于饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方面的，應當視同銷售計征消費稅。在舊的會計制度下，對于消費稅的會計處理與增值稅相同，則計提的消費稅隨同增值稅計入“在建工程”、“長期股權投資”、“營業(yè)外支出”等科目。
例四：某石化廠將自己生產(chǎn)的90＃汽油500升用于本廠在建工程，該標號汽油的單位售價為2.2元/升，單位成本為1.2元/升。按照舊的會計制度該企業(yè)應作如下會計處理：
借：在建工程887
貸：庫存商品600
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 187
——應交消費稅100
在新的企業(yè)會計準則體系下，筆者認為對上述業(yè)務作如下處理比較合理：
首先，確認收入并結轉成本，即
借：在建工程1 287
貸：主營業(yè)務收入 1 100
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 187
借：主營業(yè)務成本 600
貸：庫存商品 600
其次，計提消費稅。因為消費稅是價內稅，其價值已包含在主營業(yè)務收入中，也則上述在建工程成本中已經(jīng)包含有消費稅，因此計提消費稅時應計入“營業(yè)稅金及附加”科目，實現(xiàn)與主營業(yè)務收入的配比，則：
借：營業(yè)稅金及附加 100
貸：應交稅費——應交消費稅 100
例五：某汽車制造廠將一輛自產(chǎn)的輕型商用客車捐贈給兒童福利院，該型號客車的售價為5萬元/輛，成本為3.5萬元/輛。 新企業(yè)會計準則體系下應作如下處理：
借：營業(yè)外支出 58 500
貸：主營業(yè)務收入 50 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）8 500
借：主營業(yè)務成本 35 000
貸：庫存商品35 000
計提消費稅有人認為可直接計入“營業(yè)外支出”科目，但筆者認為計入“營業(yè)稅金及附加”科目更合理，雖然兩種處理方法對利潤影響相同，但后一種處理方法會計數(shù)據(jù)更加配比：
借：營業(yè)稅金及附加 2 500
貸：應交稅費——應交消費稅 2 500
歸納上述情況，筆者認為對于企業(yè)自產(chǎn)應稅消費品用于在建工程等視同銷售行為征收消費稅時，其會計處理均可視同正常銷售先確認收入，計提的消費稅均可通過“營業(yè)稅金及附加”核算，這樣既不會導致資產(chǎn)成本（如在建工程）中消費的重復計算，也更加符合權責發(fā)生制的要求，同時也使企業(yè)的當期利潤更加真實可靠。
