如何通過財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊
如何通過財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊劉金海
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【摘要】本文主要研究如何通過分析公司公告的財(cái)務(wù)報(bào)表以盡早發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表的舞弊行為。
自有證券市場(chǎng)以來，上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊就不曾中斷過。據(jù)有關(guān)資料統(tǒng)計(jì)，2005年度中國(guó)上市公司自行披露會(huì)計(jì)重大差錯(cuò)更正的有84家；因涉及到財(cái)務(wù)問題被證監(jiān)會(huì)限令整改的有38家；被證監(jiān)會(huì)立案調(diào)查的有50家，其中有2家已經(jīng)出具調(diào)查報(bào)告被公開處罰；被證監(jiān)會(huì)公開處罰及兩個(gè)交易所公開譴責(zé)的有58家。財(cái)務(wù)報(bào)告的舞弊不僅直接損害了投資者利益，也導(dǎo)致了社會(huì)公眾對(duì)上市公司、中介機(jī)構(gòu)，甚至證券市場(chǎng)信心的喪失。那么如何能通過公司公告的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告的舞弊呢?
財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的手段雖然很多，但其最終體現(xiàn)的核心是不會(huì)變的。即通過多計(jì)資產(chǎn)、收益，少計(jì)負(fù)債、費(fèi)用來粉飾報(bào)表。因此，我們進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表閱讀時(shí)，應(yīng)對(duì)能影響報(bào)表上述變動(dòng)的項(xiàng)目和事項(xiàng)進(jìn)行重點(diǎn)關(guān)注。
一、關(guān)注重點(diǎn)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目
對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊可能涉及的財(cái)務(wù)報(bào)表科目進(jìn)行重點(diǎn)關(guān)注。如，資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下項(xiàng)目：貨幣資金、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、預(yù)付賬款、存貨、待攤費(fèi)用、在建工程、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、預(yù)計(jì)負(fù)債、預(yù)提費(fèi)用；利潤(rùn)及利潤(rùn)分配表項(xiàng)目應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、營(yíng)業(yè)費(fèi)用、管理費(fèi)用、營(yíng)業(yè)外收入、營(yíng)業(yè)外支出、所得稅項(xiàng)目；現(xiàn)金流量表應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量情況及現(xiàn)金流量表附表；資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表關(guān)注資產(chǎn)減值項(xiàng)目的變化等。這些項(xiàng)目分別反映了一個(gè)公司的資產(chǎn)質(zhì)量、公司之間的資金往來以及公司經(jīng)濟(jì)利益的流入質(zhì)量，也是進(jìn)行報(bào)表舞弊直接影響的科目。
上市公司公告的財(cái)務(wù)報(bào)表為比較財(cái)務(wù)報(bào)表，如果公司在年初至本報(bào)告期末沒有發(fā)生資產(chǎn)重組行為，則上述的報(bào)表項(xiàng)目不應(yīng)出現(xiàn)重大變化，如發(fā)現(xiàn)重大變化，則應(yīng)引起重視，通過進(jìn)一步分析，看其是否存在財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為。
二、關(guān)注報(bào)表項(xiàng)目數(shù)據(jù)計(jì)算的各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)及比率變化，并對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)及比率進(jìn)行縱向比較和橫向比較
按照財(cái)務(wù)學(xué)的觀點(diǎn)，企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)之間存在勾稽關(guān)系，并且同一行業(yè)的部分指標(biāo)也具有可比性。如果財(cái)務(wù)指標(biāo)勾稽、均衡關(guān)系被打破，或部分指標(biāo)與同行業(yè)相比出現(xiàn)異常及財(cái)務(wù)比率變化差異較大，則可能預(yù)示著財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的存在。
可以通過以下幾方面財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析，并將其進(jìn)行比較，尋找財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的可能性：
?。ㄒ唬┐尕浾假Y產(chǎn)總額比例上升且存貨周轉(zhuǎn)率下降
如果一個(gè)公司在財(cái)務(wù)報(bào)告中存貨的比重明顯上升，超過了銷售收入增加的幅度，則可能存在低估成本、虛增利潤(rùn)的存貨舞弊行為。
（二）其他應(yīng)收款、預(yù)付賬款、待攤費(fèi)用、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用期末較期初增加較多且其費(fèi)用率出現(xiàn)較大幅度的下降
可能存在將費(fèi)用轉(zhuǎn)移、多計(jì)收益的舞弊行為。
?。ㄈ┲鳡I(yíng)業(yè)務(wù)毛利率出現(xiàn)變化
如果一個(gè)公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)毛利率較前期發(fā)生重大變化或高出行業(yè)平均值，則可能存在高估收入或低估成本的舞弊行為。
（四）期間費(fèi)用的變化趨勢(shì)
如果一個(gè)公司營(yíng)業(yè)費(fèi)用占銷售收入的比例較前期出現(xiàn)下降，或明顯低于行業(yè)平均值；管理費(fèi)用占利潤(rùn)總額的比例較前期出現(xiàn)重大變化，或金額出現(xiàn)較大幅度的變化；財(cái)務(wù)費(fèi)用與公司借款的比例明顯與銀行利率有差異，則可能存在著期間費(fèi)用的舞弊行為。
（五）應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率（銷售收入/平均應(yīng)收賬款）出現(xiàn)異常變化
在正常經(jīng)營(yíng)的情況下，應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率應(yīng)維持在一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的區(qū)間，如較前期明顯降低或金額非正常膨脹，則存在高估收入的可能。
?。┯喱F(xiàn)金保障倍數(shù)出現(xiàn)異常變化
盈余現(xiàn)金保障倍數(shù)（經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金凈流量/凈利潤(rùn)）是在收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)上，反映盈利是有多少現(xiàn)金保障的，該比例如較前期發(fā)生較大變化，如果不是銷售政策發(fā)生變化，則可能存在高估收入的可能。
?。ㄆ撸I(yíng)業(yè)外收支（或投資收益）占利潤(rùn)總額的比例發(fā)生重大變化或絕對(duì)額發(fā)生重大變化
在公司未發(fā)生債務(wù)重組和非貨幣性交易及重大投資行為發(fā)生變化的情況下，則有可能通過調(diào)節(jié)資產(chǎn)價(jià)值，或利用子公司實(shí)現(xiàn)調(diào)節(jié)收益的舞弊行為。
?。ò耍┲鳡I(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加占主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比例出現(xiàn)較大的波動(dòng)
一個(gè)公司主營(yíng)稅金及附加占主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比例是比較穩(wěn)定的，而且同行業(yè)之間不會(huì)存在太大的差異。如果主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加占主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比重突然下降，或者顯著低于同行業(yè)水平，則存在著高估收入的可能。
?。ň牛?duì)所得稅占利潤(rùn)總額比例的分析
在應(yīng)付稅款法下，雖然利潤(rùn)表中的利潤(rùn)總額與所得稅計(jì)算的賬面稅率通常不等于法定稅率，但在公司沒有公告其存在抵免稅的情況下，如果賬面稅率顯著小于法定稅率，則說明企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)質(zhì)量可能存在問題。
（十）資產(chǎn)減值準(zhǔn)備明細(xì)表中對(duì)因資產(chǎn)價(jià)值回升轉(zhuǎn)回?cái)?shù)據(jù)的分析
如果因資產(chǎn)價(jià)值回升轉(zhuǎn)回?cái)?shù)值較大而其會(huì)計(jì)報(bào)表附注又無充分、合理的解釋，則有可能存在沖銷秘密準(zhǔn)備、擴(kuò)大收益的舞弊行為。
通過計(jì)算上述比率或趨勢(shì)，通過調(diào)查這些比率或趨勢(shì)的異常變動(dòng)及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異，報(bào)表使用者可以發(fā)現(xiàn)其中可能存在的問題。
三、通過關(guān)聯(lián)財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析
由于在同一公司中，部分財(cái)務(wù)指標(biāo)存在著勾稽關(guān)系，因此，通過關(guān)聯(lián)指標(biāo)比較分析也是揭露可能存在財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的有效方法。
?。ㄒ唬┲鳡I(yíng)業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)率與應(yīng)收賬款增長(zhǎng)率之間的關(guān)系
如果一個(gè)公司的應(yīng)收賬款的增長(zhǎng)率遠(yuǎn)大于主營(yíng)業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)率，則或其主營(yíng)業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)的質(zhì)量不高，或存在著高估收入的舞弊行為。
?。ǘ┐尕浽鲩L(zhǎng)率與主營(yíng)業(yè)務(wù)成本增長(zhǎng)率之間的關(guān)系
如一個(gè)公司存在存貨增長(zhǎng)率遠(yuǎn)大于其主營(yíng)業(yè)務(wù)成本增長(zhǎng)率，并且其發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法未發(fā)生變更，則可能存在少計(jì)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、多計(jì)收益的舞弊行為。
?。ㄈ┙?jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量與營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的關(guān)系
一個(gè)公司在正常情況下，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)應(yīng)大大小于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。如果其營(yíng)業(yè)利潤(rùn)較高，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~相對(duì)較小，則存在高估利潤(rùn)的可能。
?。ㄋ模┠瓿踬Y金加上本期融資所增加的額外資金與本期的投資活動(dòng)金額的關(guān)系
在正常經(jīng)營(yíng)的情況下，考慮到有效利用資金，節(jié)省財(cái)務(wù)費(fèi)用，公司的年初資金加上本期融資所增加的額外資金應(yīng)與本期的投資規(guī)模相匹配，如出現(xiàn)融資額度超出公司投資、經(jīng)營(yíng)所需，則可能存在現(xiàn)金舞弊的可能。
公司財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的手法不外乎“虛構(gòu)收入、濫用時(shí)間性差異科目、少計(jì)漏計(jì)費(fèi)用、欺詐性資產(chǎn)評(píng)估”（Joseph T.Wells，2001），這些舞弊行為通常會(huì)使得“企業(yè)的財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)出現(xiàn)異常的狀態(tài)”。因此，通過關(guān)注以上幾個(gè)方面，對(duì)它們以及它們之間出現(xiàn)異常的變動(dòng)進(jìn)行多加關(guān)注和分析，就可以盡快地發(fā)現(xiàn)可能存在的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為。
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