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　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--收入》（以下稱本準(zhǔn)則）的頒布實(shí)施，對(duì)于進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)收入確認(rèn)和計(jì)量、提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性、推動(dòng)我國(guó)證券市場(chǎng)乃于整個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，將起到積極的作用。

　　一、制定背景

　　在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，追求利潤(rùn)最大化已成為企業(yè)經(jīng)營(yíng)的一項(xiàng)重要目標(biāo)。收入作為利潤(rùn)構(gòu)成的一項(xiàng)重要因素，受到企業(yè)以及企業(yè)的投資者和其他相關(guān)方面的重視。如何規(guī)范收入的確認(rèn)和計(jì)量，確保財(cái)務(wù)報(bào)表反映的收入信息真實(shí)、可靠，成為人們普遍關(guān)注的焦點(diǎn)。
　　在本準(zhǔn)則出臺(tái)以前，企業(yè)經(jīng)營(yíng)收入的確認(rèn)和計(jì)量由行業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定。這些相關(guān)規(guī)定對(duì)于確保企業(yè)正確地核算收入起過(guò)重要作用。但是，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，一方面企業(yè)的經(jīng)營(yíng)方式呈現(xiàn)出多樣化、錯(cuò)綜復(fù)雜的特點(diǎn)，另一方面企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境出現(xiàn)更多的不確定性。行業(yè)制度中那些相對(duì)注重經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的形式而非實(shí)質(zhì)等收入確認(rèn)原則，已顯出其不適應(yīng)性。更切實(shí)、更合理的收入確認(rèn)規(guī)范的缺乏，直接導(dǎo)致實(shí)務(wù)中企業(yè)收入確認(rèn)的不規(guī)范：虛擬收入、提前或推后確認(rèn)收入、將本質(zhì)上屬于融資的交易作為銷售加以確認(rèn)、在貨款不能收回的情況下仍確認(rèn)收入，等等。適應(yīng)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展和企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況的變化，研究制定收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)范收入的會(huì)計(jì)核算和信息披露，顯得尤為必要和迫切。
　　1993年初，財(cái)政部決定立項(xiàng)制定收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并相應(yīng)成立項(xiàng)目組，著手研究制定相關(guān)準(zhǔn)則，于1995年10月完成征求意見(jiàn)稿。經(jīng)過(guò)充分調(diào)查研究和多次修改，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--收入》在1998年6月制定完成、對(duì)外公布，并自1999年1月1日起暫在上市公司施行。

　　二、收入的定義

　　對(duì)于收入的定義，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和其他一些國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在差異。

　?。ㄒ唬﹪?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)《關(guān)于編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》（下稱國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念框架）和《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)--收入（1993年修訂）》（下稱第18號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）分別涉及對(duì)收入的界定。
　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念框架中指出，收益指會(huì)計(jì)期間內(nèi)經(jīng)濟(jì)利益的增加，其形式表現(xiàn)為由資產(chǎn)的流入、資產(chǎn)增值或負(fù)債減少而引起的權(quán)益的增加，但不包括與權(quán)益所有者出資有關(guān)的類似事項(xiàng)。其中，經(jīng)濟(jì)利益最終表現(xiàn)為直接或間接地流入企業(yè)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物。
　　收入屬于收益的一部分，是企業(yè)的日?；顒?dòng)所產(chǎn)生的收益。第18號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)一步指出，"收入、指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的導(dǎo)致權(quán)益增加的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。不包括投資者出資所導(dǎo)致的權(quán)益的增加。"在這個(gè)定義中，最關(guān)鍵的一個(gè)詞是"日?；顒?dòng)"。根據(jù)《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)--當(dāng)期凈損益、重大錯(cuò)誤和會(huì)計(jì)政策的變更》的解釋，日常活動(dòng)，指企業(yè)所從事的作為其業(yè)務(wù)組成部分的所有活動(dòng)，以及這些活動(dòng)的延伸或因這些活動(dòng)而形成的其他相關(guān)活動(dòng)。由此可以看出，制造業(yè)銷售產(chǎn)品形成的產(chǎn)品銷售收入、商品流通企業(yè)銷售商品形成的商品銷售收入、服務(wù)行業(yè)提供勞務(wù)形成的勞務(wù)收入、企業(yè)對(duì)外投資形成的債券利息收入和股利收入、出租固定資產(chǎn)形成的租金收入等，都是收藏的具體表現(xiàn)形式。收入和利得共同構(gòu)成收益。
　　利得包括了符合收益定義的其他項(xiàng)目，屬于不經(jīng)過(guò)經(jīng)營(yíng)過(guò)程就能取得或不曾期望獲得的收益。例如，企業(yè)接受捐贈(zèng)或政府補(bǔ)助取得的資產(chǎn)、變更非流動(dòng)資產(chǎn)所產(chǎn)生的收益、有價(jià)證券重估增值等。利得沒(méi)于收入的地方在于：（1）利得是企業(yè)邊緣性或偶發(fā)性等交易或事項(xiàng)的結(jié)果，這些交易或事項(xiàng)絕大多數(shù)是源于企業(yè)無(wú)力控制的外界因素的影響；（2）利得在報(bào)表中通常以凈額反映，但就代表經(jīng)濟(jì)利益的增加而言，收入和利得并沒(méi)有實(shí)質(zhì)性的差別。

　?。ǘ┟绹?guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則

　　美國(guó)會(huì)計(jì)文獻(xiàn)中廣泛地提到收入這個(gè)概念，但對(duì)于收入到底指什么，卻有過(guò)不同的觀點(diǎn)。1957年，美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)概念和準(zhǔn)則委員會(huì)將收入定義為"企業(yè)在某一期間轉(zhuǎn)移給客戶的以貨幣表示的商品或勞務(wù)的總量。"這個(gè)概念在理論上受到重視，但在實(shí)務(wù)中卻沒(méi)有得到較好地運(yùn)用。后來(lái)，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的會(huì)計(jì)原則公告第4號(hào)在此收入概念的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步將收入概念的外延擴(kuò)大，將銷售商品和提供勞務(wù)的收入以及諸如廠房、設(shè)備和投資這些非產(chǎn)品性質(zhì)的資源的轉(zhuǎn)讓收入包括在收入中，認(rèn)為"收入是指按公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的資產(chǎn)的總增加或負(fù)債的總減少。其中，增加或減少源于企業(yè)的那些能夠改變業(yè)主權(quán)益的獲利活動(dòng)。"這個(gè)概念一直沿用到1980年美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)公布第三輯概念公告《財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》（1985年由第六輯概念公告《財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》替代）。第六輯概念公告指出，"（營(yíng)業(yè)）收入，指某一個(gè)體在其持續(xù)的、主要的或核心的業(yè)務(wù)中，因交付或生產(chǎn)了商品、提供了勞務(wù)，或進(jìn)行了其他活動(dòng)，而獲得的或其他增加了的資產(chǎn)，或因而清償了的負(fù)債（或兩者兼有）。"其中，"持續(xù)的、主要的或核心的業(yè)務(wù)"包括生產(chǎn)或交付產(chǎn)品、提供勞務(wù)、借貸、保險(xiǎn)、投資和融資等類活動(dòng)。這就相當(dāng)于《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)--當(dāng)其凈損益、重大錯(cuò)誤和會(huì)計(jì)政策的變更》中所指的日常活動(dòng)。因此，第六輯概念公告中有關(guān)收入的定義與第18號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)收入的定義類似。

　　（三）其他國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

　　除國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則外，其他一些國(guó)家的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則或法規(guī)也對(duì)收入下過(guò)定義。比如，日本公認(rèn)會(huì)計(jì)原則將收入定義為"企業(yè)在一段時(shí)間內(nèi)由于交付或生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)及其他盈利性活動(dòng)而引起的資產(chǎn)的毛增或負(fù)債的毛減（或者兩者兼并）"。這個(gè)收入定義與第18號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的收入定義也基本相同。澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)將收入定義為"企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)，導(dǎo)致權(quán)益增加（不含所有者投入所引起的增加）的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入或其他增加，或流出的節(jié)省，表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的增加或負(fù)債的減少。"此定義比第18號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中收入的定義的外延要大得多，不僅包括銷售商品形成的收入，還包括處置非流動(dòng)資產(chǎn)形成的收益以及債務(wù)豁免等。
　　總括地講，存在兩種收入定義方法。一種方法是，將收入限定在企業(yè)日常活動(dòng)所形成的經(jīng)濟(jì)利益總流入，如第18號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；另一種方法是，將企業(yè)日?；顒?dòng)及其之外的活動(dòng)形成的經(jīng)濟(jì)利益流入均視為收入，如澳大利亞收入準(zhǔn)則。
　　本準(zhǔn)則采納了第一種方法，將收入定義為"企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日?；顒?dòng)中所形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。收入不包括為第三方或客戶代收的款項(xiàng)。"其中，"日?；顒?dòng)"意為一個(gè)企業(yè)的"持續(xù)的、主要的或核心的業(yè)務(wù)"活動(dòng)，也就是企業(yè)為完成其經(jīng)營(yíng)目標(biāo)所從事的所有活動(dòng)，以及這些活動(dòng)的延伸。本準(zhǔn)則采和這種收入定義方法，主要出于以下三點(diǎn)考慮：第一，構(gòu)成收益的收入和利得在形成的原因和會(huì)計(jì)核算方面有一定的差別。將收入和利得區(qū)分開(kāi)來(lái)，有利于建立收入確認(rèn)和計(jì)量原則。第二，分別提供收入和利得的有關(guān)信息，將更能滿足會(huì)計(jì)信息使用者決策需求。第三，與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則盡可能地協(xié)調(diào)。

　　三、本準(zhǔn)則的范圍

　　收入準(zhǔn)則到底要涉及哪些項(xiàng)目，主要取決于兩個(gè)因素。一是收入的定義，二是與其他準(zhǔn)則的分工，即，雖然符合收入的定義，但在其他準(zhǔn)則或正在擬訂中的其他準(zhǔn)則中涉及。
　　前已提及，本準(zhǔn)則將收入定義為"企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日?；顒?dòng)中所形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。收入不包括為第三方或客戶代收的款項(xiàng)。"這就將屬于收益組成部分的利得排除在本準(zhǔn)則的范圍之外。
　　此外，有些項(xiàng)目雖然符合本準(zhǔn)則收入的定義，但有相應(yīng)的其他準(zhǔn)則對(duì)其予以規(guī)范，或正在擬訂中的其他準(zhǔn)則中涉及。如建筑承包企業(yè)的建造合同收入、投資取得的股利、利息收入、企業(yè)非貨幣性交易中的收入等符合本準(zhǔn)則收入的定義，但有《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--建造合同》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--投資》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--非貨幣性交易》分別對(duì)其予以規(guī)范。又如，在債務(wù)重組交易中，如果債務(wù)人以存貨等資產(chǎn)償債，則該類重組應(yīng)視兩項(xiàng)交易的組合，即債務(wù)人先將存貨賣出，再以取得的價(jià)款來(lái)償債。賣出存貨時(shí)，將會(huì)產(chǎn)生收入，這些收入符合本準(zhǔn)則收入的定義。由于有一項(xiàng)獨(dú)立的準(zhǔn)則《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--債務(wù)重組》予以規(guī)范，因而不在本準(zhǔn)則中涉及。再如，保險(xiǎn)公司的保險(xiǎn)合同、期貨等交易形成的收入，在擬訂中或?qū)⒁獢M訂的對(duì)應(yīng)準(zhǔn)則中涉及。
基于以上原因，本準(zhǔn)則將不涉及建造合同、非貨幣性交易、租賃、保險(xiǎn)公司的保險(xiǎn)合同、期貨、投資、債務(wù)重組等項(xiàng)交易中形成的收入。
　　需要補(bǔ)充說(shuō)明的是，本準(zhǔn)則與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--建造合同》均涉及對(duì)勞務(wù)收入的確認(rèn)，確認(rèn)的原則也基本一致，但兩者各自規(guī)范的勞務(wù)有明顯的區(qū)別。這種區(qū)別表現(xiàn)在：本準(zhǔn)則所規(guī)范的勞務(wù)，一般指那些勞務(wù)的結(jié)果不形成有形物的勞務(wù)，如廣告制作、藝術(shù)表演、吸收會(huì)員入會(huì)、提供特許權(quán)、軟件設(shè)計(jì)、履行管理合同等；而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--建造合同》所規(guī)范的勞務(wù)，則指勞務(wù)的結(jié)果形成有形物的勞務(wù)，如承建一幢辦公樓、建造一條公路、制造一艘輪船等，而且期限一般是跨兩個(gè)會(huì)計(jì)年度。之所以要在本準(zhǔn)則和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--建造合同》之間作這樣的區(qū)分，原因在于：相對(duì)于本準(zhǔn)則規(guī)范的勞務(wù)而言，適用于建造合同準(zhǔn)則中的勞務(wù)，有其特殊性和復(fù)雜性，由專門的準(zhǔn)則規(guī)范其收入確認(rèn)和成本計(jì)量更合適。
　　此外，還要注意以下兩點(diǎn)：第一，企業(yè)在運(yùn)用本準(zhǔn)則確認(rèn)勞務(wù)收入時(shí)，要參考《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--建造合同》中有關(guān)建造合同成本的確定方法，以計(jì)算確定勞務(wù)成本。第二，有些特殊勞務(wù)合同雖然不產(chǎn)生有形物，但卻與產(chǎn)生有形物的建造合同密切相關(guān)。如建筑設(shè)計(jì)師為大型工程單獨(dú)承擔(dān)的設(shè)計(jì)工作。在這種情況下，設(shè)計(jì)師提供勞務(wù)的收入確認(rèn)應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--建造合同》的規(guī)定處理。

　　四、銷售商品收入的確認(rèn)

　　（一）確認(rèn)的基本條件

　　確認(rèn)，是指將某個(gè)項(xiàng)目作為一項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、收益、費(fèi)用等正式地列入企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的過(guò)程。它包括用文字和數(shù)字描述某個(gè)項(xiàng)目，確認(rèn)了的項(xiàng)目的金額包括在報(bào)表總計(jì)之中。對(duì)于一筆資產(chǎn)或負(fù)債，確認(rèn)不僅要記錄該項(xiàng)目的取得或發(fā)生，還要記錄其后發(fā)生的變動(dòng)等。對(duì)于一項(xiàng)收入，確認(rèn)則指記錄該項(xiàng)目的取得或發(fā)生，以及將其反映在利潤(rùn)表中。
　　要將某項(xiàng)目在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以確認(rèn)，除符合會(huì)計(jì)要素的定義外，還必須符合確認(rèn)的條件。由于資產(chǎn)、負(fù)債、收益、費(fèi)用等要素的性質(zhì)各不相同，因而具體的確認(rèn)條件不完全相同。但是，無(wú)論是何種要素，其確認(rèn)都須遵循確認(rèn)的基本條件。
　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念框架指出，財(cái)務(wù)報(bào)表要素確認(rèn)的基本條件是：（1）與該項(xiàng)目有關(guān)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益能夠流入或?qū)?huì)流出企業(yè)；（2）對(duì)該項(xiàng)目的成本或價(jià)值能夠可靠地加以計(jì)量。其他國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念框架也規(guī)定了財(cái)務(wù)報(bào)表要素確認(rèn)的基本條件。雖然各概念框架所規(guī)定的確認(rèn)基本條件，從形式或內(nèi)容表達(dá)上，可能與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念框架的相關(guān)規(guī)定不完全相同，但其實(shí)質(zhì)卻是一致的。
　　比如，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架第5號(hào)指出：確認(rèn)一個(gè)項(xiàng)目和有關(guān)的信息，要符合四個(gè)基本確認(rèn)條件，同時(shí)還要遵循效益大于成本以及重要性這兩個(gè)前提。其中，四個(gè)基本確認(rèn)條件是：（1）定義，即要符合財(cái)務(wù)報(bào)表某一要素的定義；（2）可計(jì)量性，即具有一個(gè)相關(guān)的可計(jì)量屬性，足以可靠地予以計(jì)量；（3）相關(guān)性，即有關(guān)信息在用戶的決策中有重要作用；（4）可靠性，即信息是真實(shí)的、可核實(shí)的、無(wú)偏向的。
　　由于"有關(guān)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益將會(huì)流入或流出企業(yè)"內(nèi)含在美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中的要素定義中，而相關(guān)性和可靠性在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念框架中是作為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的兩項(xiàng)重要特征來(lái)規(guī)定的，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表要素的確認(rèn)也具有約束力，因而"有關(guān)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益將會(huì)流入或流出企業(yè)"沒(méi)有作為美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架中的基本確認(rèn)條件之一，而相關(guān)性和可靠性也沒(méi)有作為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念框架中確認(rèn)的基本條件。這就說(shuō)明，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念框架和美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架對(duì)確認(rèn)的基本條件的規(guī)定基本上一致。
　　基于以上討論，本準(zhǔn)則認(rèn)為，在確認(rèn)各類收入時(shí)，必須符合以下基本條件：（1）與形成收入的交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；（2）收入能夠可靠地計(jì)量。

　?。ǘ╀N售商品收入的確認(rèn)條件

　　商品主要企業(yè)為銷售而生產(chǎn)或購(gòu)進(jìn)的商品，如工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)的商品、商品流通企業(yè)購(gòu)進(jìn)的商品等。企業(yè)銷售的其他存貨，如原材料、包裝物等也視同商品。
　　銷售商品作為一類產(chǎn)生收入的交易，相關(guān)收入的確認(rèn)，首先須符合確認(rèn)的基本條件，即：與銷售商品相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)，且銷售商品形成的收入可以可靠地計(jì)量。由于收入必須與費(fèi)用配比，因而銷售商品的收入的確認(rèn)須符合為賺取該收入所發(fā)生的成本必須能夠可靠地計(jì)量這項(xiàng)條件。此外，由于銷售商品的收入源于"銷售商品交易"，因此，在對(duì)其確認(rèn)時(shí)還須考慮對(duì)應(yīng)的銷售商品交易是否已經(jīng)完成。
　　第18號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為，判斷銷售商品交易是否已經(jīng)完成的標(biāo)志是銷貨方是否已經(jīng)將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方，是否保留有通常與商品所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，是否仍對(duì)已售出的商品實(shí)施控制。英國(guó)《財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第5號(hào)--報(bào)告交易的實(shí)施》就資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓是否構(gòu)成一項(xiàng)真正的銷售，也特有類似的觀點(diǎn)。本準(zhǔn)則認(rèn)為，銷售商品交易是否完成的關(guān)鍵在于與商品所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)的報(bào)酬是否已轉(zhuǎn)移，轉(zhuǎn)移之后賣方是否還保留著與商品所有權(quán)有關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)。
　　為此，本準(zhǔn)則規(guī)定，銷售商品的收入，只有在符合以下全部條件的情況下才能予以確認(rèn)：（1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；（2）企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；（3）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；（4）相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。
　　1、企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方
　　商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)，主要指商品所有者承擔(dān)該商品價(jià)值發(fā)生損失的可能性。比如，商品的價(jià)值發(fā)生減值、商品發(fā)生毀損的可能性，就是商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)。
　　商品所有權(quán)上的報(bào)酬，主要指商品所有者預(yù)期可獲得的商品中包含的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。商品所有權(quán)上的報(bào)酬，表現(xiàn)為商品價(jià)值的增中以及商品的使用所形成的經(jīng)濟(jì)利益等。
　　"主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬"是相對(duì)于"次要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬"而言的。例如，甲制造企業(yè)銷售一臺(tái)機(jī)床給乙企業(yè)，合同規(guī)定甲制造企業(yè)應(yīng)負(fù)責(zé)機(jī)床的安裝調(diào)試。如果安裝調(diào)試構(gòu)成甲企業(yè)為完成銷售活動(dòng)所應(yīng)完成的工作的主要部分，那么未完成安裝調(diào)試就意味著與機(jī)床有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬未轉(zhuǎn)移給乙企業(yè)。但是，如果安裝調(diào)試不是一項(xiàng)主要任務(wù)，那么未安裝調(diào)試就意味著與機(jī)床有關(guān)的次要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬未轉(zhuǎn)移給企業(yè)。在實(shí)務(wù)中，判斷風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是主要還是次要時(shí)，需要視具體交易而定。
　　本準(zhǔn)則將"企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方"作為確認(rèn)的一項(xiàng)重要條件，一方面是為了防止企業(yè)因主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬未轉(zhuǎn)移就確認(rèn)收入；另一方面是為了防止企業(yè)在主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移后仍不確認(rèn)收入。企業(yè)既不能提前也不能推遲確認(rèn)收入。
　　在判斷商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已轉(zhuǎn)移，需要關(guān)注每項(xiàng)交易的實(shí)質(zhì)而不只是形式。
　?。?）商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移
　　"主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移"指主要風(fēng)險(xiǎn)和主要報(bào)酬均已轉(zhuǎn)移。只是主要風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移或只是主要報(bào)酬轉(zhuǎn)移均不能認(rèn)為"主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移"。
以下是商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移的例子。
　　某商場(chǎng)銷售A商品并約定該商品售出后，購(gòu)貨方不能退貨。在這種情況下，商場(chǎng)在發(fā)出該商品后，就可以認(rèn)為該商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移。
　　甲銷售商為減少"三角債"而制定了一項(xiàng)銷售策略，即交款提貨。根據(jù)這項(xiàng)銷售策略，買方在取得提貨單以前必須先付足貨款。在這種情況下，購(gòu)貨方支付貨款取得提貨單時(shí)，甲銷售商可以認(rèn)為所售商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給了購(gòu)貨方。
　　某商場(chǎng)在銷售A商品時(shí)允許購(gòu)貨方在三個(gè)月內(nèi)因質(zhì)量不符要求等原因退貨。根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)，商場(chǎng)估計(jì)退貨的比例（按售價(jià)總額算）為1%。在這種情況下，雖然商場(chǎng)仍留有一定的風(fēng)險(xiǎn)，但這種風(fēng)險(xiǎn)是次要的，與所售商品的所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)際上已轉(zhuǎn)移給了購(gòu)貨方。
　　甲企業(yè)銷售一批商品給乙企業(yè)。甲乙雙方簽訂的銷售合同規(guī)定：為確定甲企業(yè)能夠收到貨款，售出商品的法律憑證在乙企業(yè)付清貨款前由甲企業(yè)保管。甲企業(yè)已將商品發(fā)往乙企業(yè)。如果乙企業(yè)的信用狀況正常，即使法律憑證未轉(zhuǎn)交，也可以認(rèn)為甲企業(yè)已將所售商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了乙企業(yè)。因?yàn)榧灼髽I(yè)保留售出商品的所有權(quán)憑證只是為了確保到期能收回貨款。
　　甲制造企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了一項(xiàng)設(shè)備制造合同。合同規(guī)定乙企業(yè)應(yīng)先付一部分設(shè)備款，讓甲企業(yè)購(gòu)買原材料，同時(shí)規(guī)定甲企業(yè)必須嚴(yán)格按乙企業(yè)的要求制造設(shè)備。假定設(shè)備已制造完成并經(jīng)乙企業(yè)認(rèn)可合格，甲企業(yè)只要將設(shè)備運(yùn)往乙企業(yè)就可以了。在此例中，乙企業(yè)對(duì)設(shè)備認(rèn)可合格后，一般就可以認(rèn)為設(shè)備所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已從甲企業(yè)轉(zhuǎn)移至乙企業(yè)，而不管設(shè)備是否已由甲企業(yè)運(yùn)往乙企業(yè)。
　　（2）商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒(méi)有轉(zhuǎn)移
　　"主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬沒(méi)有轉(zhuǎn)移"指主要風(fēng)險(xiǎn)和主要報(bào)酬均未轉(zhuǎn)移、或只轉(zhuǎn)移了主要風(fēng)險(xiǎn)或主要報(bào)酬。
　　情況一：主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬均未轉(zhuǎn)移
　　甲制造企業(yè)銷售一臺(tái)重型設(shè)備給乙企業(yè)。按合同規(guī)定，甲企業(yè)必須負(fù)責(zé)設(shè)備的安裝和調(diào)試。安裝成本構(gòu)成銷售總成本的重要組成部分。在該重型設(shè)備未安裝調(diào)試完成之前，不論設(shè)備是否已運(yùn)往乙企業(yè)，也不論乙企業(yè)是否獲得了對(duì)設(shè)備的所有權(quán)，設(shè)備所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬仍未從甲企業(yè)轉(zhuǎn)到乙企業(yè)。
　　某出版商通過(guò)委托代銷的方式將其出版的圖書(shū)分送到各地書(shū)店。在代銷交易中，書(shū)店可以收取按售出書(shū)款總金額一定比例的費(fèi)用，但不承擔(dān)包銷的責(zé)任。在此例中，書(shū)店作為受托方并不承擔(dān)任何風(fēng)險(xiǎn)，所售圖書(shū)所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬仍留在出版商。
　　情況二：主要風(fēng)險(xiǎn)未轉(zhuǎn)移但主要報(bào)酬已轉(zhuǎn)移
　　甲筑路公司為取得一項(xiàng)特定路段建造的政府合同，從乙制造企業(yè)購(gòu)買若干臺(tái)重型推土機(jī)。購(gòu)銷合同訂明，如果甲筑路公司最后未取得道路建造的政府合同，可以將推土機(jī)退回。在這種情況下，甲筑路公司擁有退貨權(quán)，獲得了推土機(jī)所有權(quán)上的主要報(bào)酬。但是，由于甲筑路公司能否取得筑路合同，在銷售交易發(fā)生時(shí)不能確定，因而乙制造企業(yè)保留有推土機(jī)所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)。
　　情況三：主要風(fēng)險(xiǎn)已轉(zhuǎn)移但主要報(bào)酬未轉(zhuǎn)移
　　這種情況不多見(jiàn)，但有時(shí)發(fā)生在銷售回購(gòu)交易中。比如，甲公司將一批存貨以市場(chǎng)價(jià)賣給乙公司。雙方達(dá)成如下協(xié)議：三個(gè)月后甲公司有權(quán)用與最初售價(jià)相同的價(jià)格，并外加比同期銀行存款利率計(jì)算的利息銷高和利息買回這批存貨。如果可以合理預(yù)期該批存貨的市價(jià)會(huì)上漲，幅度超過(guò)甲公司為買回原存貨應(yīng)支付的利息，那么甲公司很可能會(huì)在三個(gè)月后從乙公司買回原售出的存貨。在這個(gè)例子中，甲公司保留有存貨所有權(quán)上的主要報(bào)酬。有關(guān)銷售回購(gòu)交易的進(jìn)一步分析見(jiàn)本講解"特殊交易"部分的討論。
　　2、企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制
　　對(duì)售出商品實(shí)施繼續(xù)管理，既可能源于仍擁有商品的所有權(quán)，也可能與商品的所有權(quán)沒(méi)有關(guān)系。如果商品售出后，企業(yè)仍保留有與該商品的所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，則說(shuō)明此項(xiàng)銷售商品交易沒(méi)有完成，銷售不成立，不能確認(rèn)收入。同樣地，如果商品售出后，企業(yè)仍對(duì)售出的商品可以實(shí)施控制，則也說(shuō)明此項(xiàng)銷售沒(méi)有完成，不能確認(rèn)收入。
　　以下是企業(yè)保留對(duì)售出商品的繼續(xù)管理權(quán)但該管理權(quán)通常不與其所有權(quán)有關(guān)的例子，以及企業(yè)不再對(duì)售出的商品實(shí)施控制的例子。
　　甲房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商將一片住宅小區(qū)銷售給某客戶，并受客戶委托代售小區(qū)商品房和管理小區(qū)物業(yè)。在這個(gè)例子中，甲開(kāi)發(fā)商雖然仍對(duì)小區(qū)繼續(xù)管理，但這種管理與小區(qū)的所有權(quán)無(wú)關(guān)。因?yàn)樾^(qū)的所有權(quán)屬于客戶，與小區(qū)所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已從甲開(kāi)發(fā)商轉(zhuǎn)移給了客戶。
　　某軟件咨詢公司銷售一個(gè)成套軟件給某客戶，并接受客戶的委托對(duì)軟件進(jìn)行日常管理，其中包括更新軟件等。在這個(gè)例子中，客戶是成套軟件的受益者，與之相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)也由客戶承擔(dān)，軟件咨詢公司售后的持續(xù)管理可以認(rèn)為是與軟件銷售獨(dú)立的另一項(xiàng)提供勞務(wù)的活動(dòng)。因此，盡管軟件咨詢公司仍對(duì)售出軟件有繼續(xù)管理權(quán)，但不是與軟件的所有權(quán)有關(guān)，并不阻礙軟件咨詢公司對(duì)銷售軟件收入的確認(rèn)。
　　某特許權(quán)公司（特許權(quán)持有者）根據(jù)許可協(xié)議，將其產(chǎn)品銷售給特證權(quán)經(jīng)營(yíng)公司（特許權(quán)使用者），同時(shí)限制其只能將產(chǎn)品用于特許權(quán)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)中。在這個(gè)例子中，特許權(quán)公司雖然對(duì)售出的產(chǎn)品有一定的限制，但這種限制不是實(shí)質(zhì)性的，因?yàn)樘卦S經(jīng)營(yíng)本身可能就要求特許權(quán)經(jīng)營(yíng)公司將產(chǎn)品用于特證經(jīng)營(yíng)中，否則"特許經(jīng)營(yíng)"就可能不成其為特許經(jīng)營(yíng)。
　　3、與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)
　　與銷售商品交易有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能否流入企業(yè)是收入確認(rèn)的基本條件之一。當(dāng)與銷售商品交易有關(guān)的收入能夠流入企業(yè)，同時(shí)還符合收入確認(rèn)的其他三項(xiàng)條件時(shí)，收入才能確認(rèn)。
　　與銷售商品交易有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，主要包括因銷售商品而直接或間接獲取的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物。企業(yè)在銷售商品交易中，直接收到的不一定都是現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物，還有可能是非現(xiàn)金資產(chǎn)，有時(shí)還可能發(fā)生直接以商品抵債的情形。但不管收到的是非現(xiàn)金資產(chǎn)，還是直接就是以商品抵債，最終都能體現(xiàn)為現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物流入企業(yè)。由于本準(zhǔn)則不涉及非貨幣交易和債務(wù)重組交易形成的收入的確認(rèn)，因而本準(zhǔn)則所指與銷售商品交易有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，即為通常的銷售商品價(jià)款。相應(yīng)地，本準(zhǔn)則要求與交易有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)，實(shí)際上是要求企業(yè)在消除了收取貨款的不確定性之后才能考慮確認(rèn)收入。
　　"能夠"是一個(gè)定性概念，但可以用一個(gè)數(shù)量范圍來(lái)表示。通常情況下，"能夠"是指發(fā)生的概率超過(guò)50%的可能性。
　　一般情況下，如果企業(yè)預(yù)計(jì)不能夠收到貨款，則一般不會(huì)輕易地將商品的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方。但是，企業(yè)可能為了促銷，也可能會(huì)發(fā)生貨款沒(méi)有把握收回的情況下，將商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方的情況。在購(gòu)貨方所在國(guó)實(shí)行外匯管制的情況下所進(jìn)行的商品銷售，就屬這方面的例子。此時(shí)企業(yè)不能確認(rèn)收入。
　　4、相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量
　　收入不能可靠地計(jì)量，便不可能對(duì)其確認(rèn)。由于收入與為賺取該收入而發(fā)生的費(fèi)用必須配比，因而要求收入能夠可靠地計(jì)量的同時(shí)，也就要求相關(guān)的成本也能夠可靠地計(jì)量。否則，即使收入確認(rèn)的其他條件均符合，也不能確認(rèn)收入。要注意的是，收入能夠可靠地計(jì)量并不意味著收入必須等收到后才算能夠可靠地計(jì)量。
　　一般情況下，銷售商品的收入和成本能夠可靠計(jì)量。但有時(shí)也會(huì)遇到收入或成本不能可靠計(jì)量的情況。
　　比如，甲信息咨詢公司與用戶簽訂數(shù)據(jù)庫(kù)（信息咨詢公司的產(chǎn)品）使用公司。合同規(guī)定：客戶每半年交納一次固定的費(fèi)用900元，之后可以任意使用信息咨詢公司開(kāi)發(fā)的數(shù)據(jù)庫(kù)3個(gè)月；如果使用時(shí)間超過(guò)3個(gè)月，則每天的付費(fèi)率為15元；如果客戶交完固定費(fèi)用后，未能用足3個(gè)月，則可按一定的比例退還部分費(fèi)用。在這個(gè)例子中，如果不能估計(jì)客戶使用數(shù)據(jù)庫(kù)的時(shí)間，那么信息咨詢公司也不可能估計(jì)出相關(guān)的收入額。
　　再如，甲企業(yè)接受乙企業(yè)訂貨合同，合同價(jià)款的30%已收取，但庫(kù)存沒(méi)有符合乙企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的現(xiàn)貨，需要新設(shè)計(jì)制造。在這個(gè)例子中，甲企業(yè)為完成合同將要發(fā)生的成本在合同簽訂或收到部分價(jià)款時(shí)無(wú)法準(zhǔn)確估計(jì)。因此，甲企業(yè)只能在完成合同并將商品移交給乙企業(yè)后，才能確認(rèn)收入。
　　銷售商品收入的確認(rèn)比較復(fù)雜，企業(yè)在運(yùn)用本準(zhǔn)則規(guī)定的四項(xiàng)確認(rèn)條件進(jìn)行收入確認(rèn)時(shí)，必須仔細(xì)地分析每項(xiàng)具體交易的實(shí)質(zhì)，只有交易符合全部的四項(xiàng)條件時(shí)，才能確認(rèn)收入。

　　五、提供勞務(wù)收入的確認(rèn)

　　勞務(wù)可以分為跨年度勞務(wù)和不跨年度勞務(wù)?？缒甓葎趧?wù)，是指勞務(wù)開(kāi)始和完成分別在不同的年度；不跨年度勞務(wù)，則指勞務(wù)的開(kāi)始和完成在同一個(gè)年度。
　　對(duì)于在同一會(huì)計(jì)年度內(nèi)開(kāi)始并完成的勞務(wù)，應(yīng)在勞務(wù)完成時(shí)確認(rèn)收入。勞務(wù)的開(kāi)始和完成均落在同一個(gè)會(huì)計(jì)年度的情況下，如果也按完工百分比法確認(rèn)相關(guān)的勞務(wù)收入，意義不大。因此，對(duì)這種勞務(wù)收入的確認(rèn)，本準(zhǔn)則規(guī)定采用完成合同法確認(rèn)收入。具體確認(rèn)收入時(shí)，可以參照銷售商品的收入確認(rèn)條件。
　　對(duì)于開(kāi)始和完成分屬于不同會(huì)計(jì)年度的勞務(wù)，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日，視提供勞務(wù)的結(jié)果是否能夠可靠估計(jì)，而采用不同的處理方法。

　?。ㄒ唬┨峁﹦趧?wù)的交易結(jié)果能夠可靠地估計(jì)

　　前面提到，無(wú)論是銷售商品還是提供勞務(wù)，其形成的收入的確認(rèn)均首先應(yīng)符合收入確認(rèn)的兩項(xiàng)基本條件，即，與（形成收入）交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)以及收入可以可靠地計(jì)量。具體到提供提供勞務(wù)的收入的確認(rèn)，則是與提供勞務(wù)交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)，提供勞務(wù)的收入能夠可靠地予以計(jì)量。其次，由于收入必須與費(fèi)用配比，因而提供勞務(wù)的收入的確認(rèn)還須符合為賺取收入所發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量這項(xiàng)條件。此外，由于提供勞務(wù)的收入源于"提供勞務(wù)交易"，且該提供勞務(wù)交易持續(xù)的期間跨越不同的會(huì)計(jì)年度，因此，在確認(rèn)提供這類勞務(wù)的收入時(shí)，還要考慮勞務(wù)的完成程度是否能夠可靠地確定。
　　基于以上考慮，本準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于開(kāi)始和完成分屬于不同的會(huì)計(jì)年度的勞務(wù)，只有在以下條件均能符合（從而提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)）時(shí)，相關(guān)的勞務(wù)收入才能在資產(chǎn)負(fù)債表日按交易的完成程度加以確認(rèn)（即按完工百分比法確認(rèn)收和）：（1）勞務(wù)總收入和總成本能夠可靠地計(jì)量；（2）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；（3）勞務(wù)的完成程度能夠可靠地確定。
　　1、勞務(wù)總收入和總成本能夠可靠地計(jì)量
　　勞務(wù)總收入，指勞務(wù)交易關(guān)系雙方簽訂的勞務(wù)合同中注明的交易總金額或協(xié)議約定的交易總金額。勞務(wù)總成本，指至資產(chǎn)負(fù)債表日已發(fā)生的成本和完成整個(gè)勞務(wù)還需發(fā)生的成本。
　　勞務(wù)總收入和總成本能夠可靠地計(jì)量，是提供勞務(wù)收入確認(rèn)的基本條件之一。收入不能可靠地計(jì)量，便不可能對(duì)其確認(rèn)。此外，由于收入與為賺取該收入而發(fā)生的費(fèi)用必須配比，因而要求收入能夠可靠地計(jì)量的同時(shí)，也就要求相關(guān)的成本也能夠可靠地計(jì)量。否則，即使收入確認(rèn)的其他條件符合，也不能確認(rèn)收入。需要注意的是，由于情況變化，有時(shí)需要對(duì)勞務(wù)總收入或總成本作某些調(diào)整，但這并不意味著勞務(wù)總收入和總成本不能可靠地計(jì)量。
　　需要說(shuō)明的是，在所有條件均符合的情況下，確認(rèn)的勞務(wù)收入應(yīng)是勞務(wù)總收入。但是在實(shí)踐中，也可能出現(xiàn)入賬后的勞務(wù)收入額的可收回性存在較大不確定的情況。此時(shí)，無(wú)法收回或無(wú)法補(bǔ)償?shù)慕痤~應(yīng)用為費(fèi)用來(lái)確認(rèn)，而不能作為最初已確認(rèn)的收入金額的調(diào)整數(shù)處理。
　　2、與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)
　　與提供勞務(wù)交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能否流入企業(yè)是勞務(wù)收入確認(rèn)的基本條件之一。與提供勞務(wù)交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，指企業(yè)因履行勞務(wù)合同可從客戶獲得的勞務(wù)款。與提供勞務(wù)交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益不能流入企業(yè)時(shí)，不能確認(rèn)勞務(wù)收入。
　　3、勞務(wù)的完成程度能夠可靠地確定
　　勞務(wù)的完成程度能夠可靠地確定，對(duì)于按完成進(jìn)度確認(rèn)勞務(wù)收入是至關(guān)重要的。在資產(chǎn)負(fù)債表日，如果對(duì)勞務(wù)的完成程度不能可靠地確定，也就無(wú)法確定資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)確認(rèn)多少收入和相關(guān)成本。
　　在資產(chǎn)負(fù)債表日，勞務(wù)完成程度可以有多種方法來(lái)確定。依據(jù)交易的性質(zhì)，通?？梢圆捎靡韵路椒▉?lái)確定勞務(wù)完成進(jìn)度：
　?。?）已完工作的測(cè)量
　　這是針對(duì)專業(yè)性的勞務(wù)提供而采用的確定完成進(jìn)度的方法，通常由專業(yè)測(cè)量人員對(duì)已完成的工作或工程進(jìn)行測(cè)量，并按一定的方法計(jì)算勞務(wù)的完成程度。大型應(yīng)用軟件開(kāi)發(fā)勞務(wù)的完成進(jìn)度，通常就是采用已完工作測(cè)量這種方法確定。
　?。?）已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例
　　這種方法主要是以勞務(wù)量為標(biāo)準(zhǔn)，確定勞務(wù)的完成程度。主要適合于那些勞務(wù)可以按項(xiàng)目數(shù)量、總小時(shí)數(shù)等來(lái)計(jì)量的情況。
　　（3）已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例
　　這種方法主要是以成本作為標(biāo)準(zhǔn)，確定勞務(wù)的完成程度。主要適合于勞和可以按成本來(lái)計(jì)量的情況。例如，產(chǎn)品安裝勞務(wù)就可以采用這種方法來(lái)確定完工進(jìn)度。在采用這種方法時(shí)應(yīng)注意，只有反映了迄今已提供勞務(wù)的成本才包括在已發(fā)生的成本中，也只有反映已提供或?qū)⒁峁﹦趧?wù)的成本才包括在估計(jì)總成本中。
　　對(duì)于不同的情況需要選用不同的方法。有時(shí)，對(duì)于同一種勞務(wù)可以選用一種以上的方法來(lái)確定完成程度，比如既可選擇勞務(wù)量為標(biāo)準(zhǔn)，也可以選擇成本為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定完成程度。在這種情況下，應(yīng)以采用何種標(biāo)準(zhǔn)更準(zhǔn)確為原則。此外，當(dāng)特定時(shí)期內(nèi)提供勞務(wù)的作業(yè)數(shù)不能確定時(shí)，一般可以簡(jiǎn)單地運(yùn)用直線法確認(rèn)相關(guān)勞務(wù)收入。例如，當(dāng)企業(yè)與客戶簽訂的勞務(wù)合同涉及按年為客戶的產(chǎn)品提供維修服務(wù)時(shí)，以直線法為基礎(chǔ)可以提供勞務(wù)完成平均進(jìn)程的可靠信息。但是，如果某個(gè)特別的作業(yè)比其他任何作業(yè)都顯得重要時(shí)，收入的確認(rèn)應(yīng)推遲到該重要作業(yè)完成后才加以確認(rèn)。
　　例1：甲中介機(jī)構(gòu)承諾為它的一個(gè)客戶尋找買主購(gòu)買該客戶的一個(gè)全資子公司。假定勞務(wù)合同期限為6個(gè)月，且跨越兩個(gè)會(huì)計(jì)年度。勞務(wù)提供的內(nèi)容涉及尋找買主以及后續(xù)的工作。甲中介機(jī)構(gòu)尋找到買主就是一個(gè)相對(duì)重要的作業(yè)，它決定勞務(wù)收入確認(rèn)的時(shí)間和金額。在這個(gè)例子中，不能簡(jiǎn)單地用時(shí)間基礎(chǔ)確定勞務(wù)完工進(jìn)程，從而確認(rèn)勞務(wù)收入。
　　以上討論了勞務(wù)交易能夠可靠地估計(jì)須符合的三項(xiàng)條件，即勞務(wù)總收入和總成本能夠可靠地計(jì)量、與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)、勞務(wù)的完成程度能夠可靠地確定。實(shí)務(wù)中，為符合這三項(xiàng)條件，企業(yè)必須與交易的另一方達(dá)成如下協(xié)議：（1）交易雙方須同意各方與該交易有關(guān)的權(quán)利，即一方可收到另一方提供勞務(wù)的權(quán)利，另一方可收到因提供勞務(wù)而收到補(bǔ)償?shù)臋?quán)利；（2）勞務(wù)交易的價(jià)款均得到交易雙方的認(rèn)可；（3）勞務(wù)交易結(jié)算的方式和條件已確定。此外，由于企業(yè)在提供勞務(wù)的各個(gè)階段均需計(jì)量相關(guān)的收入、已發(fā)生的成本及到完工時(shí)所需發(fā)生的成本，因而企業(yè)通常需要建立一個(gè)有效的內(nèi)部財(cái)務(wù)預(yù)算和報(bào)告系統(tǒng)，并隨著勞務(wù)的提供，及時(shí)檢查和修正原先對(duì)收入的預(yù)計(jì)。

　?。ǘ┨峁﹦趧?wù)的交易結(jié)果不能可靠地估計(jì)

　　有時(shí)，提供勞務(wù)的交易結(jié)果不能可靠地估計(jì)。交易的結(jié)果不能可靠地估計(jì)時(shí)，有兩種情況：
　　1、已發(fā)生的成本預(yù)期可以補(bǔ)償
　　有時(shí)，交易的結(jié)果不能可靠地估計(jì)，但已發(fā)生的成本能夠得到補(bǔ)償。在交易的最初階段，往往會(huì)遇到這種情況。此時(shí)，雖然交易的結(jié)果不能可靠地估計(jì)，但企業(yè)預(yù)期已發(fā)生的成本還是有可能得到補(bǔ)償?shù)?。在資產(chǎn)負(fù)債表日遇到這種情況時(shí)，企業(yè)應(yīng)從穩(wěn)健原則出發(fā)，僅將已發(fā)生并預(yù)期可以補(bǔ)償?shù)某杀窘痤~確認(rèn)為勞務(wù)收入。由于確認(rèn)的收入確認(rèn)的成本相等，因而沒(méi)有利潤(rùn)。
　　2、已發(fā)生的成本預(yù)期不能補(bǔ)償
　　在資產(chǎn)負(fù)債表日，遇到已發(fā)生的成本預(yù)期不能補(bǔ)償，則應(yīng)立即將已發(fā)生的成本確認(rèn)為一項(xiàng)費(fèi)用。如果勞務(wù)剩余合同期限內(nèi)，不確定因素消失了，也即交易的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)，那時(shí)再根據(jù)"勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)"情況下確認(rèn)方法確認(rèn)勞務(wù)收入。
　　例2：（不考慮有關(guān)稅費(fèi)因素）甲咨詢公司與一個(gè)客戶簽訂了一項(xiàng)咨詢合同。合同自1997年開(kāi)始，預(yù)計(jì)2000年末結(jié)束。合同總收入為600萬(wàn)元。1997年末，甲咨詢公司不能可靠地估計(jì)合同的結(jié)果，但預(yù)期1997年發(fā)生的成本75萬(wàn)元將可補(bǔ)償。此時(shí)，甲咨詢公司在1997年末應(yīng)確認(rèn)的勞務(wù)收入和勞務(wù)成本均為75萬(wàn)元。
　　1998年末，甲咨詢公司能夠可靠地估計(jì)合同的結(jié)果，估計(jì)總成本將是400萬(wàn)元，合同已完成50%。此時(shí)，甲咨詢公司應(yīng)確認(rèn)勞務(wù)收入225萬(wàn)元（600?50%-75）。
　　1999年末，甲咨詢公司能夠可靠地估計(jì)合同的結(jié)果，估計(jì)總成本將增加20萬(wàn)元，達(dá)到420萬(wàn)元，總收入累增到630萬(wàn)元，合同已完成90%。因此，甲咨詢公司應(yīng)確認(rèn)收入267萬(wàn)元（630?90%-75-225）
　　到2000年，合同完成，總收入為630萬(wàn)元，總成本為415萬(wàn)元。2000年確認(rèn)的勞務(wù)收入為63萬(wàn)元。
　　具體情況列表如下（單位：萬(wàn)元）

　　六、他人使用本企業(yè)的資產(chǎn)取得的收入的確認(rèn)

　　他人使用本企業(yè)資產(chǎn)（如現(xiàn)金、現(xiàn)金等價(jià)物、債權(quán)、固定資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資等）的方式和形成的收入，通常包括：
　?。?）使用本企業(yè)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物、或其他企業(yè)欠本企業(yè)的金額而應(yīng)由本企業(yè)收取的費(fèi)用，即利息。按我國(guó)現(xiàn)行金融法規(guī)規(guī)定，只有金融企業(yè)才能吸收存款并放貸。因此，其他企業(yè)使用本企業(yè)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物形成的利息收入，主要指金融企業(yè)存、貸款形成的利息收入和同業(yè)之間發(fā)生的往來(lái)形成的利息收入等。除此之外，企業(yè)進(jìn)行債券投資產(chǎn)生的收入，也是其他企業(yè)使用本企業(yè)現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物形成的利息收入的一部分。
　?。?）使用本企業(yè)的專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專營(yíng)權(quán)、軟件、版權(quán)和計(jì)算機(jī)軟件等無(wú)形資產(chǎn)而應(yīng)由本企業(yè)收取的費(fèi)用，即使用費(fèi)。
　?。?）使用本企業(yè)的固定資產(chǎn)（如租賃固定資產(chǎn)）而應(yīng)由本企業(yè)收取的費(fèi)用，即租金。
　?。?）接受本企業(yè)的股權(quán)投資而應(yīng)由本企業(yè)收取的股利。
　　由于有《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--投資》規(guī)范企業(yè)投資的核算，因而本準(zhǔn)則不考慮對(duì)外投資形成的債券投資利息收入和股權(quán)投資股利收入的確認(rèn)和計(jì)量。此外，有關(guān)租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則擬將制定，因而租賃形成的租金收入的確認(rèn)和計(jì)量了不在本準(zhǔn)則中考慮。
　　因此，本準(zhǔn)則規(guī)范的他人使用本企業(yè)的資產(chǎn)所形成的收入，主要包括因他人使用本企業(yè)現(xiàn)金而收取的利息收入（不含債券利息收入）以及因他人使用本企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)等而收取的使用費(fèi)收入。
　　與銷售商品和提供勞務(wù)相比，他人使用本企業(yè)資產(chǎn)的交易比較簡(jiǎn)單，不需要考慮諸如所售商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否已轉(zhuǎn)移、提供勞務(wù)交易的結(jié)果是否可以可靠地估計(jì)等問(wèn)題。反映在收入確認(rèn)上，他人使用本企業(yè)的資產(chǎn)形成的收入，只要符合收入確認(rèn)的兩項(xiàng)基本條件即可確認(rèn)。因此，本準(zhǔn)則將利息或使用費(fèi)收入的確認(rèn)條件規(guī)定為：
　　（1）與交易有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；
　?。?）收入的金額能夠可靠地計(jì)量。
　　需要說(shuō)明的是，已包括在收入中的利息收入或使用費(fèi)收入的可收回性存在不確定性因素時(shí)，無(wú)法收回的或者無(wú)法補(bǔ)償?shù)慕痤~應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)費(fèi)用，而不是作為最初已確認(rèn)的收入金額的調(diào)整數(shù)來(lái)處理。
　　利息收入的確定主要取決于兩個(gè)因素：時(shí)間和適用的利率。使用費(fèi)收入的確定，則取決于有關(guān)的合同或協(xié)議的性質(zhì)，并遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。因此，本準(zhǔn)則規(guī)定，利息和使用費(fèi)收入應(yīng)按如下方法分別確定：
　　（1）利息收入應(yīng)按他人使用本企業(yè)現(xiàn)金的時(shí)間和適用利率計(jì)算確定；
　?。?）使用費(fèi)收入應(yīng)按有關(guān)合同或協(xié)議規(guī)定的收費(fèi)時(shí)間和方法計(jì)算確定。

　　七、收入的計(jì)量

　　收入的計(jì)量所要解決的問(wèn)題主要包括：

　?。ㄒ唬┯?jì)量收入時(shí)要不要采用現(xiàn)值

　　1、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
　　第18號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，收入應(yīng)以已收或應(yīng)收的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值來(lái)計(jì)量。其中，公允價(jià)值，指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。
　　該項(xiàng)準(zhǔn)則的運(yùn)用指南指出，在大多數(shù)情況下，對(duì)價(jià)表現(xiàn)為現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物，收入的金額即是已收或應(yīng)收的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物金額；但同時(shí)又指出，當(dāng)現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物金額的流入要等待較長(zhǎng)一段時(shí)間才能實(shí)現(xiàn)時(shí)，收入應(yīng)以應(yīng)收款項(xiàng)總額的折現(xiàn)值記錄。折現(xiàn)的利率可以是具有相似的信用等級(jí)的發(fā)行公司發(fā)行的相似證券的現(xiàn)行利率，也可以是用于對(duì)證券的名義金額折現(xiàn)為商品或勞務(wù)現(xiàn)銷價(jià)的利率。這說(shuō)明，第18號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求在收款期較長(zhǎng)（比如，超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度）的情況下，對(duì)收入采用現(xiàn)值進(jìn)行計(jì)算。
　　2、其他國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
　　與第18號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則類似，美國(guó)、澳大利亞等國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也要求對(duì)收款期較長(zhǎng)的收入采用現(xiàn)值計(jì)量。
　　理論上講，在收款期較長(zhǎng)的情況下，由于對(duì)價(jià)的公允價(jià)值通常比現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物的名義金額要小，因而現(xiàn)值能夠反映交易的實(shí)際收入。比如，當(dāng)商品銷售方在銷售完成一年后才能獲得貨款時(shí)，如果在銷售當(dāng)時(shí)以與購(gòu)貨方達(dá)成的協(xié)議金額入賬，則不能很好地反映交易的實(shí)際收入。本準(zhǔn)則沒(méi)有采用現(xiàn)值來(lái)計(jì)量收入，主要出于以下兩方面的考慮：第一，效益在于成本原則?，F(xiàn)值的確定比較復(fù)雜，其中包括諸多不確定性，如折現(xiàn)率、未來(lái)現(xiàn)金流量以及風(fēng)險(xiǎn)因素等。第二，我國(guó)目前會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)信息的需求以及會(huì)計(jì)信息提供者的能力。目前，我國(guó)正處在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌過(guò)程中，各種市場(chǎng)要素還在發(fā)展中，會(huì)計(jì)信息使用者在作經(jīng)濟(jì)決策時(shí)尚沒(méi)有充分考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。另外，采用現(xiàn)值對(duì)會(huì)計(jì)核算和審計(jì)驗(yàn)證都將帶一定困難。

　?。ǘ┤绾魏怂悻F(xiàn)金折扣

　　現(xiàn)金折扣，指?jìng)鶛?quán)人為鼓勵(lì)債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款，而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除?，F(xiàn)金折扣主要發(fā)生在企業(yè)以賒銷的方式銷售商品及提供勞務(wù)的交易中。對(duì)現(xiàn)金折扣的處理方法一般有兩種：一種是總價(jià)法，即以未減去現(xiàn)金折扣的金額確認(rèn)銷售收入和應(yīng)收賬款。這種方法是把現(xiàn)金折扣理解為鼓勵(lì)客戶提早付款而給予的經(jīng)濟(jì)利益。銷貨方給予客戶的現(xiàn)金折扣，從融資的角度看，屬于一種理財(cái)費(fèi)用，作為當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用處理。二是凈價(jià)法，即將扣除現(xiàn)金折扣后的金額確認(rèn)為收藏和應(yīng)收賬款。這種方法是假定客戶一般都會(huì)得到現(xiàn)金折扣，而放棄現(xiàn)金折扣只是例外情況。客戶超過(guò)折扣期多付金額，于收到賬款時(shí)入賬，作為沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用處理。
　　總價(jià)法可以較好地反映銷售的總過(guò)程，但在客戶可能享受現(xiàn)金折扣的情況下，會(huì)引起高估應(yīng)收賬款和銷售收入。例如，期末結(jié)賬時(shí)，有些應(yīng)收賬款還沒(méi)有超過(guò)折扣期限，企業(yè)無(wú)法確切地知道客戶是否會(huì)享受現(xiàn)金折扣，如果有一部分可能享受折扣，而賬上并未作反映，結(jié)果便虛增了應(yīng)收賬款的余額。
　　國(guó)外對(duì)現(xiàn)金折扣的處理，一般采用總價(jià)法。我國(guó)現(xiàn)行實(shí)務(wù)中，采用現(xiàn)金折扣進(jìn)行銷售的企業(yè)尚不多見(jiàn)；即使有，客戶實(shí)際享受的現(xiàn)金折扣也不多。在會(huì)計(jì)處理上，幾乎所有的企業(yè)均采用總價(jià)法?；谝陨峡紤]，本準(zhǔn)則不打算對(duì)現(xiàn)行做法做大的改變，仍要求企業(yè)采用總價(jià)法，同時(shí)要求企業(yè)將實(shí)際發(fā)生的現(xiàn)金折扣在發(fā)生當(dāng)期作為費(fèi)用處理。

　?。ㄈ┤绾翁幚砩虡I(yè)折扣和銷售折讓

　　1、商業(yè)折扣
　　商業(yè)折扣，指企業(yè)為促銷而在商品的標(biāo)價(jià)上給予的扣除。常見(jiàn)的商品打折、批量銷售就是商業(yè)折扣的例子。反映在會(huì)計(jì)處理上，由于商業(yè)折扣發(fā)生在銷售時(shí)而不是象現(xiàn)金折扣那樣發(fā)生在銷售收入確認(rèn)之后，因此，企業(yè)在確認(rèn)收入時(shí)，確認(rèn)的收入額應(yīng)是扣除了商業(yè)折扣的金額。
　　2、銷售折讓
　　銷售折讓，指企業(yè)因售出的商品質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上給予的減讓。銷售折讓可能發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)收入之前，也可能發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)收入之后。如為前者，說(shuō)明其相當(dāng)于商業(yè)折扣，因而可以采用與處理商業(yè)折扣相同的方法進(jìn)行處理。
　　關(guān)于銷售折讓發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)收入后時(shí)的處理，存在不同做法，一種做不進(jìn)在確認(rèn)銷售時(shí)，對(duì)可能發(fā)生的銷售折讓進(jìn)行預(yù)計(jì)，設(shè)置"銷售折讓"作為收入的備抵科目，同時(shí)設(shè)置"銷售折讓備抵"作為應(yīng)收賬款的備抵科目。與這種做法不同的另一種做法是，不設(shè)置備抵科目，當(dāng)銷售折讓實(shí)際發(fā)生時(shí)，直接沖減發(fā)生當(dāng)期的銷售收入。相對(duì)而言，第一種做法麻煩，因而實(shí)務(wù)上很少采用。目前，國(guó)際上多采用第二種做法，好銷售折讓在實(shí)際發(fā)生時(shí)沖減發(fā)生當(dāng)期的收入。本準(zhǔn)則采用了第二種做法，規(guī)定：當(dāng)銷售折讓實(shí)際發(fā)生時(shí)，直接沖減發(fā)生當(dāng)期的銷售收入；發(fā)生銷售折讓時(shí)，如近規(guī)定允許扣減當(dāng)期銷項(xiàng)稅額的，要同時(shí)用紅字沖減相應(yīng)稅額。

　　（四）如何處理銷售退回

　　銷售退回，指企業(yè)銷售出去的商品，由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨。
　　與銷售折讓相似，銷售退回可能發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)收入之前，也可能發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)收入之后。如果發(fā)生在收入確認(rèn)之前，應(yīng)減少發(fā)出商品的數(shù)量。收入的確認(rèn)額為銷售價(jià)款中扣除了退回貨物價(jià)值的金額。如果發(fā)生在收入確認(rèn)之后，處理上則比較復(fù)雜。以下分兩種情況進(jìn)行討論：
　　1、一般銷售退回
　　一般銷售退回，是指除發(fā)生在資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)表批準(zhǔn)報(bào)出日之間的退回之外的退回。對(duì)于這種銷售退回的處理，國(guó)際上通行的做法是：實(shí)際發(fā)生的銷售退回沖減發(fā)生當(dāng)期的銷售收入。究其原因主要在于，從盈虧計(jì)算角度看，企業(yè)通常是按期（比如按月）計(jì)算收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本，算出盈虧，并據(jù)以進(jìn)行利潤(rùn)分配；如果要求企業(yè)哪月銷售的商品沖哪月的收入和成本，客觀上有困難。本準(zhǔn)則在對(duì)一般銷售退回進(jìn)行規(guī)范時(shí)，參考了國(guó)際通行做法。
　　以下幾點(diǎn)需要注意：（1）在實(shí)際進(jìn)行銷售退回處理時(shí)，如原收入、成本已結(jié)轉(zhuǎn)，退回的商品當(dāng)月正在銷售，則應(yīng)沖減同種商品的收入和成本；如果當(dāng)月沒(méi)有該種商品銷售，則以退回商品的金額沖減其他種商品的總收入和成本。（2）在該銷售已發(fā)生現(xiàn)金折扣或銷售折讓的情況下，應(yīng)在退回當(dāng)月一并調(diào)整。（3）企業(yè)發(fā)生銷售退回時(shí)，如按規(guī)定允許扣減當(dāng)期銷項(xiàng)稅額，則應(yīng)同時(shí)沖減相應(yīng)稅額。
　　2、資產(chǎn)負(fù)債表日后的銷售退回
　　作為資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷售退回，既包括報(bào)告年度銷售的商品，在報(bào)告年度的資產(chǎn)負(fù)債表日的退回，也包括報(bào)告年度前銷售的商品，在報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表日后退回。對(duì)這類退回，除應(yīng)在退回當(dāng)月作相關(guān)的賬務(wù)處理外，還應(yīng)作為資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的調(diào)整事項(xiàng)，沖減報(bào)告年度的收入、成本和稅金；如果銷售退回對(duì)應(yīng)的銷售在資產(chǎn)負(fù)債表日及以前已發(fā)生現(xiàn)金折扣或銷售折讓的，應(yīng)同時(shí)沖減報(bào)告年度相關(guān)的折扣、折讓。

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