——以某國(guó)有醫(yī)藥企業(yè)為例
發(fā)布：2012-11-21 09:47:03 來源：中國(guó)律師網(wǎng) 作者：劉天永 瀏覽：9174次 【 】
一、基本案情
某國(guó)有醫(yī)藥企業(yè)成立于1951年，主要從事中藥材、中成藥、中藥飲片、化學(xué)藥制劑等醫(yī)藥產(chǎn)品的許可經(jīng)營(yíng)。2011年5月，某市國(guó)家稅務(wù)局稽查局對(duì)其2008年1月1日到2009年12月31日期間的涉稅情況進(jìn)行了檢查。針對(duì)檢查過程中發(fā)現(xiàn)的賬載進(jìn)項(xiàng)稅額與已簽合同記載的進(jìn)項(xiàng)稅額包括進(jìn)貨入庫(kù)單記載的金額換算進(jìn)項(xiàng)稅額之間差異很大的問題，稅務(wù)機(jī)關(guān)的稽查結(jié)論認(rèn)為，公司的進(jìn)項(xiàng)稅額存在實(shí)物未入庫(kù)虛假抵扣、發(fā)票無對(duì)應(yīng)資金物流、偽造出庫(kù)單、抵扣清單不符、未入庫(kù)等情況，“虛開增值稅發(fā)票”應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣的部分為：2008年19,136,885.54元，2009年28,325,746.50元。銷項(xiàng)稅額實(shí)際未作銷售或銷售情況不符的部分為：2008年增值稅票稅額1,285,398.22元，普通發(fā)票稅額2,132,216.33元；2009年稅額2,006,543.47元。以上共計(jì)涉及稅款5,288萬(wàn)元。企業(yè)認(rèn)為，公司為現(xiàn)代化發(fā)展引進(jìn)了外部人員并給予了較大的自主權(quán)，財(cái)務(wù)制度存在缺陷導(dǎo)致對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理出現(xiàn)了混亂，后來又積極配合稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查，不存在主觀故意，因此希望稅務(wù)機(jī)關(guān)酌情考慮，寬大處理。
二、本案涉稅法律分析
（一）公司的行為性質(zhì)
我國(guó)《增值稅暫行條例》中規(guī)定，納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)向索取增值稅專用發(fā)票的購(gòu)買方開具增值稅專用發(fā)票，并在增值稅專用發(fā)票上分別注明銷售額和銷項(xiàng)稅額。增值稅專用發(fā)票的開具除應(yīng)當(dāng)遵守發(fā)票管理的一般規(guī)則外，銷售額、銷售稅額、購(gòu)買方還應(yīng)當(dāng)符合交易實(shí)質(zhì)。違反交易實(shí)質(zhì)的行為構(gòu)成“虛開增值稅專用發(fā)票”的行為?！缎谭ā返?05條對(duì)“虛開增值稅專用發(fā)票”的行為進(jìn)行了界定：虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發(fā)票，是指有為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開行為之一的。
從企業(yè)的實(shí)際情況來看，2008年到2009年之間，已簽訂的合同明細(xì)賬列示的進(jìn)項(xiàng)稅額與已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額、已簽訂合同明細(xì)賬未列示與進(jìn)貨入庫(kù)清算、進(jìn)貨入庫(kù)清單與已簽合同明細(xì)賬記賬之間均存在一定差異，主要表現(xiàn)為：簽訂合同的單位與發(fā)票開具的單位不符，商品入庫(kù)時(shí)間與增值稅發(fā)票取得時(shí)間之間不一致，發(fā)票取得途徑存在一定問題，存在代開、虛開增值稅專用發(fā)票的情況，財(cái)務(wù)管理混亂等；并因此造成了稅款上的少繳。因此，公司在“虛開增值稅專用發(fā)票”上存在一定的責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)。
（二）本案中公司的法律風(fēng)險(xiǎn)分析
1、行政責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)
根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》（新稅收征管法）第六十三條的規(guī)定，納稅人偽造、變?cè)?、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對(duì)納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。
2、刑事責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)
《刑法》第二百零五條規(guī)定，虛開增值稅專用發(fā)票行為一旦被認(rèn)定為犯罪，牽涉單位與相關(guān)責(zé)任人的“雙罰制”?！缎谭ā穼⒇?zé)任主體規(guī)定為“直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員”，在具體操作中，可能涉及公司法定代表人、財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人、直接經(jīng)手增值稅發(fā)票的財(cái)務(wù)人員、以及申請(qǐng)領(lǐng)用增值稅專用發(fā)票的銷售人員等。鑒于本案屬于某市國(guó)稅局與某市公安局聯(lián)合辦理的重大涉稅案件，主犯存在判處無期徒刑的可能性較大。
3、調(diào)增企業(yè)所得稅及罰款的風(fēng)險(xiǎn)
從稅務(wù)機(jī)關(guān)的稽查結(jié)論當(dāng)中可以推知，2008年到2009年之間，已簽訂的合同明細(xì)賬列示的進(jìn)項(xiàng)稅額與已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額、已簽訂合同明細(xì)賬未列示與進(jìn)貨入庫(kù)清算、進(jìn)貨入庫(kù)清單與已簽合同明細(xì)賬記賬之間均存在一定差異，主要表現(xiàn)為：未入庫(kù)虛假抵扣、發(fā)票無對(duì)應(yīng)資金物流、偽造出庫(kù)單、清單不符、未入庫(kù)等情況。由于進(jìn)項(xiàng)發(fā)票認(rèn)定為虛開，以上涉稅成本發(fā)票、收入也存在被稅務(wù)機(jī)關(guān)調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)，并因此而引起企業(yè)所得稅稅收事項(xiàng)的行政處罰程序，涉及企業(yè)所得稅稅款約為7，000多萬(wàn)元，行政罰款數(shù)額也通常是0.5倍至5倍。
三、華稅觀點(diǎn)
鑒于以上風(fēng)險(xiǎn)的存在，企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極應(yīng)對(duì)此次稅務(wù)稽查事項(xiàng)，從企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)和實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況出發(fā)，與稅務(wù)機(jī)關(guān)取得一致，爭(zhēng)取減少可能造成的損失。
1、從公司經(jīng)營(yíng)模式上進(jìn)行說明
《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十條規(guī)定：“單位租賃或者承包給其他單位或者個(gè)人經(jīng)營(yíng)的，以承租人或者承包人為納稅人?！逼髽I(yè)租賃或承包給他人經(jīng)營(yíng)，使企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)相分離，承租人或承包人在享有企業(yè)經(jīng)營(yíng)權(quán)的同時(shí)，相應(yīng)地要獨(dú)立地承擔(dān)民事及法律義務(wù)和責(zé)任。因此，稅法將承租人或承包人規(guī)定為增值稅納稅人。因此，外部業(yè)務(wù)人員與企業(yè)之間簽訂《勞動(dòng)合同》或《勞務(wù)合同》、《承包合同》，雙方之間對(duì)納稅義務(wù)的分配，對(duì)于雙方之間稅法關(guān)系的定性是有影響的。建議企業(yè)提供相關(guān)合同與公司制度，對(duì)企業(yè)與業(yè)務(wù)員之間的具體法律關(guān)系與公司歷史情況，對(duì)此部分進(jìn)行說解，還原歷史情形，明確公司與業(yè)務(wù)人員之間的稅法責(zé)任分配。
2、澄清公司之主觀故意形態(tài)
公司“百年老店”的身份，以及并不樂觀的經(jīng)營(yíng)情況、利潤(rùn)情況說明，老舊企業(yè)在現(xiàn)代化轉(zhuǎn)型過程中存在的一些問題。但公司的悠久歷史、良好的記錄也同時(shí)說明，公司整體并不存在借經(jīng)營(yíng)之機(jī)，侵占國(guó)家稅款，危害社會(huì)利益的動(dòng)機(jī)和行為。公司的業(yè)務(wù)模式的變革本來屬于對(duì)于公司歷史情況的革新，其主觀為通過新的人員的引進(jìn)與新的經(jīng)營(yíng)模式的嘗試，為企業(yè)帶來更好的發(fā)展前景，為職工提供更加完善的福利。但在轉(zhuǎn)型過程中，公司延續(xù)使用多年的舊有財(cái)務(wù)制度，公司的老員工對(duì)現(xiàn)行稅法的具體規(guī)范缺乏了解，稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)控制的意識(shí)相對(duì)薄弱，與新的經(jīng)營(yíng)模式對(duì)接便出現(xiàn)了一定障礙。按照稅務(wù)機(jī)關(guān)提出的意見，積極整改并查補(bǔ)少繳的稅款，對(duì)公司的財(cái)稅制度進(jìn)行重點(diǎn)規(guī)范，加強(qiáng)管理，提高人員素質(zhì)，也從另一方面說明，企業(yè)并不存在“偷逃稅款”的主觀故意。
3、從善意取得角度進(jìn)行補(bǔ)充解釋
增值稅發(fā)票虛開的善意取得是指，購(gòu)貨方與銷售方存在真實(shí)的交易，銷售方使用的是其所在省（自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市）的專用發(fā)票，專用發(fā)票注明的銷售方名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部?jī)?nèi)容與實(shí)際相符，且沒有證據(jù)表明購(gòu)貨方知道銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得的，對(duì)購(gòu)貨方不以偷稅或者騙取出口退稅論處。納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票指購(gòu)貨方與銷售方存在真實(shí)交易，且購(gòu)貨方不知取得的增值稅專用發(fā)票是以非法手段獲得的。從公司情況來看，雖然存在發(fā)票、合同與增值稅抵扣之間的差異，但是公司所從事業(yè)務(wù)為醫(yī)藥，是實(shí)際經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，在多年內(nèi)向國(guó)家上繳了數(shù)額可觀的稅款，并且發(fā)票的開具有合同行為作為基礎(chǔ)交易，經(jīng)營(yíng)性質(zhì)也符合增值稅專用發(fā)票的使用范圍，因此與“偽造、為他人虛開”等性質(zhì)的行為是存在一定區(qū)別的。
4、積極進(jìn)行行政程序的應(yīng)對(duì)
一般稅務(wù)爭(zhēng)議會(huì)經(jīng)過下列階段：稅務(wù)處罰告知書→稅務(wù)處罰事項(xiàng)告示書→稅務(wù)約談→聽證程序→稅務(wù)處理與處罰→復(fù)議與訴訟。企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極應(yīng)對(duì)稅務(wù)稽查當(dāng)中出現(xiàn)的問題，與稅務(wù)機(jī)關(guān)積極說解、溝通，充分解釋企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況、歷史問題、財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)管理的流程，以及造成企業(yè)增值稅專用發(fā)票現(xiàn)狀的深層原因?；卮鸲悇?wù)機(jī)關(guān)的訊問以及進(jìn)行書面材料遞交的過程中，嚴(yán)格按照《增值稅暫行條例》、《稅收征收管理法》等的各項(xiàng)規(guī)定，按照事實(shí)與法律配合稅務(wù)機(jī)關(guān)的相關(guān)工作，爭(zhēng)取降低其中存在的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。鑒于本案涉嫌稅額巨大，攸關(guān)企業(yè)生死，故企業(yè)應(yīng)充分做好申請(qǐng)稅務(wù)聽證、申請(qǐng)行政復(fù)議、提起行政訴訟的行政救濟(jì)準(zhǔn)備，以維護(hù)企業(yè)的合法權(quán)益，減少經(jīng)濟(jì)損失。該救濟(jì)程序的正當(dāng)行使也為法定代表人個(gè)人責(zé)任的減輕，亦有較大的意義。
5、少繳稅款數(shù)額的認(rèn)定
在稅務(wù)機(jī)關(guān)的稽查結(jié)論中，以存在未入庫(kù)虛假抵扣、發(fā)票無對(duì)應(yīng)資金物流、偽造出庫(kù)單、清單不符、未入庫(kù)等情況為由，將發(fā)票、貨物及賬目不一致的地方全部加法計(jì)算涉及稅款的數(shù)額，該數(shù)額與“少繳稅款的數(shù)額”是存在差異的。在發(fā)票與實(shí)際銷售不一致的情況下，或存在僅僅是發(fā)票名稱、接受單位的錯(cuò)誤，并沒有實(shí)際上造成稅款的流失的情形，在結(jié)果上沒有侵害國(guó)家稅權(quán)。在損害結(jié)果有差別的情況下，對(duì)企業(yè)行政責(zé)任和刑事責(zé)任的認(rèn)定也會(huì)存在一定的差異。對(duì)于這一部分，應(yīng)當(dāng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)積極溝通，對(duì)少繳稅款的具體數(shù)額達(dá)成一致，盡量減低對(duì)企業(yè)造成的影響。
