第七章 非貨幣性資產(chǎn)交換
●考情分析
本章內(nèi)容從近三年的試題看，主要出現(xiàn)在單選題、多選題、判斷題等客觀題目中。本章應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注公允價(jià)值的運(yùn)用以及相關(guān)的會(huì)計(jì)處理，本章內(nèi)容可能與其他章節(jié)結(jié)合出主觀題。
最近三年本章考試題型、分值分布
年份 | 單項(xiàng)選擇題 | 多項(xiàng)選擇題 | 判斷題 | 計(jì)算分析題 | 綜合題 | 合計(jì) |
2011年 | 1分 | — | — | — | — | 1分 |
2010年 | 1分 | － | 1分 | － | － | 2分 |
2009年 | － | — | 1分 | － | － | 1分 |
考點(diǎn)一：非貨幣性資產(chǎn)及其交換的認(rèn)定
（一）貨幣性資產(chǎn)與非貨幣性資產(chǎn)區(qū)分
1.貨幣性資產(chǎn)
是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。
2.非貨幣性資產(chǎn)
是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。
【思考問題】下列各項(xiàng)目中，屬于非貨幣性資產(chǎn)的有？
交易性金融資產(chǎn)？ | 非貨幣性資產(chǎn) |
可供出售金融資產(chǎn)？ | 非貨幣性資產(chǎn) |
持有至到期投資？ | 貨幣性資產(chǎn) |
投資性房地產(chǎn)？ | 非貨幣性資產(chǎn) |
應(yīng)收賬款？ | 貨幣性資產(chǎn) |
預(yù)付賬款？ | 非貨幣性資產(chǎn) |
【例題·多選題】下列各項(xiàng)目中，屬于非貨幣性資產(chǎn)的有（?。?span lang="EN-US">
A.應(yīng)收賬款 B.可供出售金融資產(chǎn)
C.交易性金融資產(chǎn) D.持有至到期投資
『正確答案』BC
?。ǘ┓秦泿判再Y產(chǎn)交換的認(rèn)定
在涉及少量補(bǔ)價(jià)的情況下，以補(bǔ)價(jià)占整個(gè)資產(chǎn)交換金額的比例低于25%（注意不含25%）作為參考。如果高于25%（含25%），則視為以貨幣性資產(chǎn)取得非貨幣性資產(chǎn)，適用收入準(zhǔn)則等其他一些準(zhǔn)則。
1.收到補(bǔ)價(jià)的企業(yè)
收到的貨幣性資產(chǎn)÷換出資產(chǎn)公允價(jià)值＜25%
2.支付補(bǔ)價(jià)的企業(yè)
支付的貨幣性資產(chǎn)÷（支付的貨幣性資產(chǎn)＋換出資產(chǎn)公允價(jià)值）＜25%
【例題·單選題】下列交易中，不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換的有（?。?。
A.以公允價(jià)值為1 200萬元的土地使用權(quán)換取一座辦公樓，另收取補(bǔ)價(jià)250萬元
B.以公允價(jià)值為800萬元的專利技術(shù)換取一臺(tái)設(shè)備，另支付補(bǔ)價(jià)160萬元
C.公允價(jià)值為2 400萬元的廠房換取一項(xiàng)無形資產(chǎn)，另收取補(bǔ)價(jià)600萬元
D.公允價(jià)值為600萬元的廠房換取一項(xiàng)投資，另支付補(bǔ)價(jià)120萬元
『正確答案』C
『答案解析』
選項(xiàng)A：250/1 200×100%＝20.83%，小于25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換；
選項(xiàng)B：160/（160＋800）×100%＝16.67%，小于25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換；
選項(xiàng)C：600/2 400×100%＝25%，等于25%，不屬于非貨幣性資產(chǎn)交換；
選項(xiàng)D：120/（120＋600）×100%＝16.67%，小于25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換。
考點(diǎn)二：具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷
（一）判斷條件
滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：
1.換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。這種情形主要包括以下幾種情況：
?。?span lang="EN-US">1）未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同。此種情形是指換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量總額相同，獲得這些現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)相同，但現(xiàn)金流量流入企業(yè)的時(shí)間明顯不同。例如，某企業(yè)以一批存貨換入一項(xiàng)設(shè)備，因存貨流動(dòng)性強(qiáng)，能夠在較短的時(shí)間內(nèi)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，設(shè)備作為固定資產(chǎn)要在較長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)為企業(yè)帶來現(xiàn)金流量，兩者產(chǎn)生現(xiàn)金流量的時(shí)間相差較大，上述存貨與固定資產(chǎn)產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量顯著不同。
?。?span lang="EN-US">2）未來現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同。此種情形是指換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量時(shí)間和金額相同，但企業(yè)獲得現(xiàn)金流量的不確定性程度存在明顯差異。例如，某企業(yè)以其不準(zhǔn)備持有至到期的國(guó)庫券換入一幢房屋以備出租，該企業(yè)預(yù)計(jì)未來每年收到的國(guó)庫券利息與房屋租金在金額和流入時(shí)間上相同，但是國(guó)庫券利息通常風(fēng)險(xiǎn)很小，租金的取得需要依賴于承租人的財(cái)務(wù)及信用情況等，兩者現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)或不確定性程度存在明顯差異，上述國(guó)庫券與房屋的未來現(xiàn)金流量顯著不同。
?。?span lang="EN-US">3）未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同。此種情形是指換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量總額相同，預(yù)計(jì)為企業(yè)帶來現(xiàn)金流量的時(shí)間跨度相同，風(fēng)險(xiǎn)也相同，但各年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量金額存在明顯差異。例如，某企業(yè)以其商標(biāo)權(quán)換入另一企業(yè)的一項(xiàng)專利技術(shù)，預(yù)計(jì)兩項(xiàng)無形資產(chǎn)的使用壽命相同，在使用壽命內(nèi)預(yù)計(jì)為企業(yè)帶來的現(xiàn)金流量總額相同，但是換入的專利技術(shù)是新開發(fā)的，預(yù)計(jì)開始階段產(chǎn)生的未來現(xiàn)金流量明顯少于后期，而該企業(yè)擁有的商標(biāo)權(quán)每年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量比較均衡，兩者產(chǎn)生的現(xiàn)金流量金額差異明顯，即上述商標(biāo)權(quán)與專利技術(shù)的未來現(xiàn)金流量顯著不同。
2.換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。
這種情況是指換入資產(chǎn)對(duì)換入企業(yè)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與換出資產(chǎn)存在明顯差異。
例如某企業(yè)以一項(xiàng)專利權(quán)換入另一企業(yè)擁有的長(zhǎng)期股權(quán)投資，該項(xiàng)專利權(quán)與該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的公允價(jià)值相同，兩項(xiàng)資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額亦相同，但對(duì)換入企業(yè)而言，換入該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資使該企業(yè)對(duì)被投資方由重大影響變?yōu)榭刂脐P(guān)系，從而對(duì)換入企業(yè)的特定價(jià)值即預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與換出的專利權(quán)有較大差異；另一企業(yè)換入的專利權(quán)能夠解決生產(chǎn)中的技術(shù)難題，從而對(duì)換入企業(yè)的特定價(jià)值即預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與換出的長(zhǎng)期股權(quán)投資存在明顯差異，因而兩項(xiàng)資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
不滿足上述任何一項(xiàng)條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，通常認(rèn)為不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
另外，在實(shí)務(wù)中，同類資產(chǎn)的交換，一般視為不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
【例題·判斷題】（2009年考題）在非貨幣性資產(chǎn)交換中，如果換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、金額、時(shí)間方面與換出資產(chǎn)顯著不同，即使換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，也應(yīng)將該交易認(rèn)定為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。（ ）
『正確答案』√
?。ǘ╆P(guān)聯(lián)方之間交換資產(chǎn)與商業(yè)實(shí)質(zhì)的關(guān)系
在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí),企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。
考點(diǎn)三：以公允價(jià)值計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理
條件：非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的。
（一）單項(xiàng)資產(chǎn)的交換
1.換入資產(chǎn)的成本[U1]
方法一：
換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)不含稅公允價(jià)值＋支付的不含稅的補(bǔ)價(jià)（－收到的不含稅補(bǔ)價(jià)）＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)
提醒問題：
?。?span lang="EN-US">1）不含稅補(bǔ)價(jià)＝換入與換出資產(chǎn)的不含稅公允價(jià)值的差額
（2）支付或收到的銀行存款（含稅補(bǔ)價(jià)）＝換入與換出資產(chǎn)的含稅公允價(jià)值的差額
方法二：
換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)含稅公允價(jià)值＋支付的含稅的補(bǔ)價(jià)（－收到的含稅補(bǔ)價(jià)）－可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)
提醒問題：
含稅的補(bǔ)價(jià)：支付或收到的銀行存款＝換入與換出資產(chǎn)的含稅公允價(jià)值的差額
【思考問題】甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率均為17%。甲公司決定以生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中使用的設(shè)備換入乙公司庫存商品。具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。
?。?span lang="EN-US">1）甲公司設(shè)備的公允價(jià)值為100萬元；含稅公允價(jià)值117萬元。
（2）乙公司庫存商品公允價(jià)值為110萬元，含稅公允價(jià)值128.7萬元。
方法一： | 方法二： |
乙公司收到不含稅補(bǔ)價(jià)＝110－100＝10 | 乙公司收到銀行存款＝含稅補(bǔ)價(jià)＝128.7－117＝11.7 |
2.換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額
[U2] ?。?span lang="EN-US">1）換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，以其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。
（2）換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出。
?。?span lang="EN-US">3）換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資、金融資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，記入“投資收益”科目。
?。?span lang="EN-US">4）換出資產(chǎn)為投資性房地產(chǎn)的，以其公允價(jià)值確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)其他業(yè)務(wù)成本。
【例題·判斷題】（2010年考題）具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換按照公允價(jià)值計(jì)量的，假定不考慮補(bǔ)價(jià)和相關(guān)稅費(fèi)等因素，應(yīng)當(dāng)將換入資產(chǎn)的公允價(jià)值和換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。（?。?span lang="EN-US">
『正確答案』×
『答案解析』應(yīng)當(dāng)將換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
3.應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)
?。?span lang="EN-US">1）應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)不包括增值稅的銷項(xiàng)稅額；
（2）除增值稅的銷項(xiàng)稅額以外的，如果為換出資產(chǎn)而發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，則計(jì)入換出資產(chǎn)處置損益；如果為換入資產(chǎn)而發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，則計(jì)入換入資產(chǎn)的成本。
【例題·多選題】2011年6月甲公司以庫存商品A產(chǎn)品交換乙公司原材料，雙方均將收到的存貨作為庫存商品核算。甲公司和乙公司適用的增值稅率為17%，計(jì)稅價(jià)值為公允價(jià)值，資產(chǎn)置換日有關(guān)資料如下：
?。?span lang="EN-US">1）甲公司換出：庫存商品——A產(chǎn)品：賬面成本220萬元，已計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備40萬元，公允價(jià)值180萬元，含稅公允價(jià)值210.6萬元。
?。?span lang="EN-US">2）乙公司換出：原材料：賬面成本200萬元，已計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備4萬元，公允價(jià)值225萬元，含稅公允價(jià)值263.25萬元。
假定該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且其換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。甲公司和乙公司正確的會(huì)計(jì)處理有（ ）。
A.甲公司取得的商品的入賬價(jià)值225萬元 B.乙公司取得的商品的入賬價(jià)值 180萬元
C.甲公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入180萬元 D.乙公司其他業(yè)務(wù)收入225萬元
『正確答案』ABCD
『答案解析』
甲公司應(yīng)支付銀行存款＝含稅公允價(jià)值263.25萬元－含稅公允價(jià)值210.6萬元＝52.65萬元
甲公司支付補(bǔ)價(jià)＝不含稅公允價(jià)值225萬元－不含稅公允價(jià)值180萬元＝45萬元
?。?span lang="EN-US">1）甲公司取得的庫存商品入賬價(jià)值
方法一：換出資產(chǎn)不含稅公允價(jià)值180＋支付的不含稅的補(bǔ)價(jià)45＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)0＝225（萬元）
方法二：換出資產(chǎn)含稅公允價(jià)值180×1.17＋支付的含稅的補(bǔ)價(jià)52.65－可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額225×17%＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)0＝225（萬元）
借：庫存商品 225
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）（225×17%）38.25
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 180
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）（180×17%） 30.6
銀行存款 52.65
?。?span lang="EN-US">2）乙公司取得的商品的入賬價(jià)值
方法一：換出資產(chǎn)不含稅公允價(jià)值225－收到的不含稅的補(bǔ)價(jià)45＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)0＝180（萬元）
方法二：換出資產(chǎn)含稅公允價(jià)值225×1.17－收到的含稅的補(bǔ)價(jià)52.65－可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額180×17%＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)0＝180（萬元）
借：庫存商品 180
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）（180×17%）30.6
銀行存款 52.65
貸：其他業(yè)務(wù)收入 225
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） （225×17%）38.25
【例題·計(jì)算分析題】2011年9月甲公司經(jīng)協(xié)商以其擁有的一棟自用寫字樓與乙公司持有的對(duì)丙公司長(zhǎng)期股權(quán)投資交換。假定該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且其換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。資產(chǎn)置換日資料如下：
?。?span lang="EN-US">1）甲換出：固定資產(chǎn)原值600萬元；折舊120萬元；公允價(jià)值675萬元；營(yíng)業(yè)稅33.75萬元
?。?span lang="EN-US">2）乙換出：長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值450萬元；公允價(jià)值600萬元；
?。?span lang="EN-US">3）甲公司收到銀行存款，即收到補(bǔ)價(jià)75萬元。
要求：根據(jù)上述資料，分別編制甲公司與乙公司的非貨幣性交換的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（答案中的金額單位用萬元表示）
『正確答案』
?。?span lang="EN-US">1）甲公司：（收到補(bǔ)價(jià)75萬元）
①甲公司換入長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本＝675－75＝600（萬元）
②甲公司換出固定資產(chǎn)的損益＝675－（600－120）－33.75＝161.25（萬元）
③會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn)清理 480
累計(jì)折舊 120
貸：固定資產(chǎn) 600
借：固定資產(chǎn)清理 33.75
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 33.75
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司 600
銀行存款 75
貸：固定資產(chǎn)清理 513.75
營(yíng)業(yè)外收入 161.25
?。?span lang="EN-US">2）乙公司：
①乙公司換入固定資產(chǎn)的成本＝600＋75＝675（萬元）
②甲公司換出長(zhǎng)期股權(quán)投資的損益＝600－450＝150（萬元）
③會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn) 675
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——丙公司 450
投資收益 150
銀行存款 75
【例題·計(jì)算分析題】2011年11月甲公司與乙公司進(jìn)行資產(chǎn)置換，假定該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且其換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。資產(chǎn)交換日資料如下：
（1）甲公司換出：投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值5 000萬元（成本3 000萬元，公允價(jià)值變動(dòng)2 000萬元）；累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)損益2 000萬元；自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)產(chǎn)生的資本公積為100萬元；公允價(jià)值8 000萬元。
?。?span lang="EN-US">2）乙公司換出：固定資產(chǎn)成本6 000萬元，已計(jì)提折舊100萬元，公允價(jià)值6 500萬元；含稅公允價(jià)值7 605萬元。
?。?span lang="EN-US">3）甲公司收到銀行存款395萬元。交換前與交換后的用途不變。
要求：根據(jù)上述資料，分別編制甲公司與乙公司的非貨幣性交換的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。（答案中的金額單位用萬元表示）
『正確答案』
?。?span lang="EN-US">1）甲公司：
①甲公司收到銀行存款（含稅補(bǔ)價(jià)）＝8 000－7 605＝395（萬元）
甲公司收到不含稅補(bǔ)價(jià)＝8 000－6 500＝1 500（萬元）
②換入固定資產(chǎn)的成本＝8 000－1 500＝6 500（萬元）
?。?span lang="EN-US">8 000－395－6 500×17%＝6 500（萬元）
③會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn) 6 500
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）1 105（6 500×17%）
銀行存款 395
貸：其他業(yè)務(wù)收入 8 000
借：其他業(yè)務(wù)成本 2 900
公允價(jià)值變動(dòng)損益 2 000
資本公積——其他資本公積 100
貸：投資性房地產(chǎn)——成本 3 000
——公允價(jià)值變動(dòng) 2 000
【思考問題】甲公司換出投資性房地產(chǎn)確認(rèn)的損益？
『正確答案』
8 000－5 000＋100＝3 100（萬元）
?。?span lang="EN-US">2）乙公司：
①換入投資性房地產(chǎn)的成本＝6 500＋1 500＝8 000（萬元）
或＝6 500×1.17＋395＝8 000（萬元）
②會(huì)計(jì)分錄
借：投資性房地產(chǎn)——成本 8 000
貸：固定資產(chǎn)清理 5 900
營(yíng)業(yè)外收入 600（6 500－5 900）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1 105（6 500×17%）
銀行存款 395
【思考問題】乙公司換出固定資產(chǎn)確認(rèn)的損益？
『正確答案』營(yíng)業(yè)外收入＝6 500－5 900＝600（萬元）
【例題·多選題】在具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換中，確定換入資產(chǎn)入賬價(jià)值應(yīng)考慮的因素有（?。?span lang="EN-US">
A.換出資產(chǎn)的公允價(jià)值
B.換出資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備
C.為換入資產(chǎn)應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)
D.換出資產(chǎn)賬面價(jià)值與其公允價(jià)值的差額
『正確答案』AC
『答案解析』不涉及補(bǔ)價(jià)，具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換，原則是以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)入賬價(jià)值，換出資產(chǎn)賬面價(jià)值與其公允價(jià)值的差額不影響換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，所以D選項(xiàng)不正確。
（二） 涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的交換
非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的，在確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本時(shí)，處理思路為：先按照與單項(xiàng)資產(chǎn)類似的處理原則確定換入資產(chǎn)的成本總額，然后按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，分別確定各項(xiàng)資產(chǎn)的成本。
【例題·計(jì)算分析題】2×
雙方換入或換出的相關(guān)資產(chǎn)資料如下：
甲公司：?jiǎn)挝唬ㄈf元） |
乙公司：?jiǎn)挝唬ㄈf元） |
乙公司收到銀行存款＝976.95－914.65＝62.3（萬元）
乙公司收到補(bǔ)價(jià)＝835－805＝30（萬元）
要求：根據(jù)上述資料，分別計(jì)算甲公司與乙公司換入的資產(chǎn)的各項(xiàng)成本以及總成本，并分別編制與它們各自的非貨幣性資產(chǎn)相關(guān)的會(huì)計(jì)處理。（答案中的單位用萬元表示）
【正確答案】
甲公司：支付補(bǔ)價(jià)
①計(jì)算換入資產(chǎn)總成本＝805＋30＝835（萬元）
②計(jì)算換入各項(xiàng)資產(chǎn)的成本
固定資產(chǎn)——貨車的成本＝835×225/（225＋250＋360）＝225（萬元）
固定資產(chǎn)——轎車的成本＝835×250/835＝250（萬元）
固定資產(chǎn)——客車的成本＝835×360/835＝360（萬元）
③計(jì)算換出辦公樓和設(shè)備的損益＝[160－（225－45）－160×5%]＋[120－（180－90）]
?。剑?span lang="EN-US">28（營(yíng)業(yè)外支出）＋30（營(yíng)業(yè)外收入）＝2（萬元）
④會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn)清理 270
累計(jì)折舊 135
貸：固定資產(chǎn)——辦公樓 225
——機(jī)器設(shè)備 180
借：固定資產(chǎn)清理 8
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 8
借：固定資產(chǎn)——貨車 225
——轎車 250
——客車 360
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）141.95?。?span lang="EN-US">835×17%）
營(yíng)業(yè)外支出 28
貸：固定資產(chǎn)清理 270＋8＝278
營(yíng)業(yè)外收入 30
主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 525
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） （525＋120）×17%＝109.65
銀行存款 62.3
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 450
貸：庫存商品 450
乙公司：收到補(bǔ)價(jià)
①計(jì)算換入資產(chǎn)總成本＝835－30＝805（萬元）
②計(jì)算換入各項(xiàng)資產(chǎn)的成本
固定資產(chǎn)——辦公樓的成本＝805×160/（160＋120＋525）＝160（萬元）
固定資產(chǎn)——設(shè)備的成本＝805×120/805 ＝120（萬元）
原材料的成本 ＝805×525/（160＋120＋525） ＝525（萬元）
③計(jì)算換出車的損益
?。?span lang="EN-US"> [225－（225－75）]＋[250－（300－135）]＋[360－（450－120）]＝190（萬元）
④會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn)清理 645
累計(jì)折舊 （75＋135＋120）330
貸：固定資產(chǎn)——貨車 225
固定資產(chǎn)——轎車 300
固定資產(chǎn)——客車 450
借：固定資產(chǎn)——辦公樓 160
固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備 120
原材料 525
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）（525＋120）×17%＝109.65
銀行存款 62.3
貸：固定資產(chǎn)清理 645
營(yíng)業(yè)外收入 190
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 835×17%＝141.95
考點(diǎn)四：以賬面價(jià)值計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理
條件：非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或公允價(jià)值不能夠可靠計(jì)量的。
?。ㄒ唬﹩雾?xiàng)資產(chǎn)的交換
換入資產(chǎn)成本＝換出資產(chǎn)賬面價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)（－收到的補(bǔ)價(jià)）＋應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)
注意的問題:
1.對(duì)換出資產(chǎn)不確認(rèn)損益。
2.應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)處理方法如下：
①如果增值稅的不單獨(dú)收或付，則增值稅應(yīng)直接計(jì)入損益；
②除增值稅的銷項(xiàng)稅額以外的，為換入資產(chǎn)而發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，計(jì)入換入資產(chǎn)的成本；為換出資產(chǎn)而發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，計(jì)入損益。
【例題·計(jì)算題】丙公司和丁公司適用的增值稅率為17%，丙公司與丁公司資產(chǎn)置換, 該交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或公允價(jià)值不能夠可靠計(jì)量，資料如下：
?。?span lang="EN-US">1）丙公司換出：設(shè)備原值450萬元，折舊330萬元；賬面價(jià)值120萬元；無公允價(jià)值。
丙公司支付清理費(fèi)用2萬元
（2）丁公司換出：長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值90萬元，；無公允價(jià)值。
丁公司支付相關(guān)稅費(fèi)1萬元
?。?span lang="EN-US">3）丁公司支付補(bǔ)價(jià)20萬元
『正確答案』
丙公司：
①換入長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本＝120－20＝100（萬元）
②會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn)清理 120
累計(jì)折舊 330
貸：固定資產(chǎn)——設(shè)備 450
借：固定資產(chǎn)清理 2
貸：銀行存款 2
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 100
銀行存款 20
貸：固定資產(chǎn)清理 120
借：營(yíng)業(yè)外支出 2
貸：固定資產(chǎn)清理 2
丁公司：
①換入固定資產(chǎn)的成本＝90＋20＝110（萬元）
②會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn) 110
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 90
銀行存款 20
借：投資收益 1
貸：銀行存款 1
【例題·計(jì)算題】甲公司和乙公司適用的增值稅率為17%，甲公司擁有一個(gè)離生產(chǎn)基地較遠(yuǎn)的倉庫與乙公司擁有的專用設(shè)備進(jìn)行交換，資料如下：
?。?span lang="EN-US">1）甲公司換出：倉庫原值350萬元，折舊235萬元，賬面價(jià)值115萬元，營(yíng)業(yè)稅5.75萬元，無公允價(jià)值。
?。?span lang="EN-US">2）乙公司換出：專用設(shè)備原值205萬元，折舊100萬元，賬面價(jià)值105萬元，無公允價(jià)值，支付清理費(fèi)用0.5萬元，核定增值稅的銷項(xiàng)稅額為17.85萬元
?。?span lang="EN-US">3）交換前后的用途一致。雙方商定以賬面價(jià)值為基礎(chǔ)，甲公司應(yīng)收到補(bǔ)價(jià)10萬元（不含稅）。
『正確答案』
甲公司：
①判斷：收到的補(bǔ)價(jià)/換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值＝10/115＝8.7%＜25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換
②甲公司換入專用設(shè)備的成本＝115－10＝105（萬元）
③會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn)清理 115
累計(jì)折舊 235
貸：固定資產(chǎn)——倉庫 350
借：固定資產(chǎn)清理 5.75
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 5.75
借：固定資產(chǎn)——專用設(shè)備 105
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 17.85
銀行存款 10
貸：固定資產(chǎn)清理 120.75
營(yíng)業(yè)外收入 12.1（增值稅17.85－營(yíng)業(yè)稅5.75）
乙公司：
①判斷：＝10/（10＋105）＝8.7%＜25%，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換
②乙公司換入固定資產(chǎn)的成本＝105＋10＝115（萬元）
③會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn)清理 105
累計(jì)折舊 100
貸：固定資產(chǎn)——專用設(shè)備 205
借：固定資產(chǎn)清理 0.5
貸：銀行存款 0.5
借：固定資產(chǎn)——倉庫 115
營(yíng)業(yè)外支出 0.5＋17.85＝18.35
貸：固定資產(chǎn)清理 105.5
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）17.85
銀行存款 10
?。ǘ┥婕岸囗?xiàng)資產(chǎn)的交換
非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的，在確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本時(shí)，處理思路為：先按照與單項(xiàng)資產(chǎn)類似的處理原則確定換入資產(chǎn)的成本總額，然后按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)原價(jià)值總額的比例，分別確定各項(xiàng)資產(chǎn)的成本。
【例題·計(jì)算題】甲公司和乙公司適用的增值稅率為17%，
甲公司換出：
（1）專用設(shè)備：原值1 200萬元，已提折舊750萬元，賬面價(jià)值450萬元；銷項(xiàng)稅76.5萬元
?。?span lang="EN-US">2）專利技術(shù)：原值450萬元，已提攤銷270萬元，賬面價(jià)值180萬元；營(yíng)業(yè)稅9萬元
賬面價(jià)值合計(jì)：630萬元
乙公司換出：
（1）在建工程：賬面價(jià)值525萬元；營(yíng)業(yè)稅26.25萬元
?。?span lang="EN-US">2）長(zhǎng)期股權(quán)投資：賬面價(jià)值150萬元
賬面價(jià)值合計(jì)：675萬元
『正確答案』
甲公司
①換入資產(chǎn)的總成本＝630（萬元）
②確定換入資產(chǎn)的成本
在建工程＝630×525/（525＋150）＝490（萬元）
長(zhǎng)期股權(quán)投資＝630×150/（525＋150）＝140（萬元）
③會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn)清理 450
累計(jì)折舊 750
貸：固定資產(chǎn)——專用設(shè)備 1 200
借：在建工程 490
長(zhǎng)期股權(quán)投資 140
營(yíng)業(yè)外支出 76.5
累計(jì)攤銷 270
貸：固定資產(chǎn)清理 450
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 76.5
無形資產(chǎn) 450
借：營(yíng)業(yè)外支出 9
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 9
乙公司
①換入資產(chǎn)的總成本＝675（萬元）
②確定換入資產(chǎn)的成本
專用設(shè)備＝675×450/（450＋180）＝482.14（萬元）
專利技術(shù)＝675×180/（450＋180）＝192.86（萬元）
③會(huì)計(jì)分錄
借：固定資產(chǎn)——專用設(shè)備 482.14
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 76.5
無形資產(chǎn)——專利技術(shù) 192.86
貸：在建工程 525
長(zhǎng)期股權(quán)投資 150
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 26.25
營(yíng)業(yè)外收入 76.5－26.25＝50.25
【例題·單選題】（2011年考題）
A.280 B.300 C.350 D.375
『正確答案』D
『答案解析』因?yàn)閾Q入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值不能夠可靠計(jì)量，所以換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值為換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值。所以甲公司換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值金額是350＋150＝500（萬元），甲公司換入在建房屋的入賬價(jià)值為500×300/（100＋300）＝375（萬元）。
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