原創(chuàng)： 華稅
華稅 2019-01-14
◎ 華稅稅務稽查組
編者按：《中華人民和國稅收征收管理法實施細則（2016修訂）》第五十一條規(guī)定，關聯(lián)企業(yè)是指有下列之一的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟組織：（一）在資金、經(jīng)營、購銷等方面，存在直接或者間接的擁有或者控制關系；（二）直接或者間接地同為第三者所擁有或者控制；（三）在利益上具有相關聯(lián)的其他關系。隨著股份制經(jīng)濟的發(fā)展、集團公司的建立，跨省跨區(qū)經(jīng)營方式的出現(xiàn)，越來越多的企業(yè)互相參股、互相滲透，呈現(xiàn)縱向性和橫向性的聯(lián)系，構成關聯(lián)企業(yè)。為了減輕稅負，實現(xiàn)集團利益的最大化，越來越多的關聯(lián)企業(yè)通過利潤轉移等方式達到少繳稅或不繳稅的目的。本文通過一則稅務檢查案例分析關聯(lián)企業(yè)利潤轉移的稅務風險，進而探討其防控辦法，為集團企業(yè)提供參考。
一、基本案情
W集團股份有限公司（簡稱“W集團”）是一家國內(nèi)知名食品企業(yè)，在全國設有70多家子公司，負責生產(chǎn)集團旗下的各品牌產(chǎn)品。甲市通過招商引資的方式，將W集團引入當?shù)爻闪⒘艘患疑a(chǎn)公司——Y公司。日前，Y公司主管稅務機關借助稅務信息化軟件進行數(shù)據(jù)橫向比對時，得到系統(tǒng)提示：Y公司多項數(shù)值偏低，可能存在異常情況。
據(jù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)顯示，2017年，Y公司實現(xiàn)利潤1億元，利潤率為5.3%；實現(xiàn)稅收0.8億元，稅收貢獻率為4.2%。而在該年度，W集團整體利潤率為9.11%，整體稅收貢獻率為9.7%，Y公司的利潤率和稅收貢獻率明顯低于集團整體水平。同時，納稅申報數(shù)據(jù)顯示，Y公司2017年度增值稅稅負率為2.48%，企業(yè)所得稅稅負率為1.11%，顯著低于當?shù)赝愋推髽I(yè)的平均水平。
為了確定Y公司是否存在稅務風險，主管稅務機關調(diào)取了W集團設立在外省乙市Z公司的相關數(shù)據(jù)。Z公司在經(jīng)營范圍、業(yè)務性質(zhì)、市場環(huán)境和營收規(guī)模等方面，均與Y公司大體相當。數(shù)據(jù)顯示，Z公司2017年實現(xiàn)利潤2.5億元，利潤率為10.52%，稅收貢獻率為9%。對比可以看出，這兩家業(yè)務性質(zhì)相同、規(guī)模相近的企業(yè)，利潤率和稅收貢獻率存在明顯差異。
二、各方觀點
通過對Y、Z兩家公司的經(jīng)營數(shù)據(jù)進行深入對比分析，主管稅務機關發(fā)現(xiàn)，Y公司銷售給W集團的產(chǎn)品價格過低，是導致其利潤率及稅收貢獻率較低的主要原因。如Y公司生產(chǎn)的T食品，銷往W集團的價格為每箱21.4元，而W集團對外銷售的價格為每箱40.3元。同時，主管稅務機關發(fā)現(xiàn)，Y公司適用25%的企業(yè)所得稅稅率，而W集團注冊在西部地區(qū)，根據(jù)《關于深入實施西部大開發(fā)戰(zhàn)略有關企業(yè)所得稅問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第12號）的規(guī)定，可減按15%的稅率繳納企業(yè)所得稅。因此，Y公司向W集團銷售的產(chǎn)品價格過低，存在把利潤從高稅率地區(qū)向低稅率地區(qū)轉移的可能。
通過與W集團相關人員進行溝通，最終，W集團負責人表示，集團公司與各子公司間存在內(nèi)部交易價格不合理和利潤轉移的情況，今后將嚴格規(guī)范集團內(nèi)部交易，合理確定內(nèi)部交易價格。
三、華稅評析
（一）關聯(lián)企業(yè)利潤轉移的稅務風險
現(xiàn)代社會化的大生產(chǎn)，一個企業(yè)的產(chǎn)、供、銷通常要面對許多企業(yè)進行諸多交易。實踐中，關聯(lián)企業(yè)大都通過高進低出、向關聯(lián)企業(yè)融資、虛增成本或提供服務費標準等手段轉移利潤。利潤轉移一般適用于稅率有差異的關聯(lián)企業(yè)，將稅率高的企業(yè)的部分利潤轉移到稅率低的企業(yè)，最終減少兩家企業(yè)的納稅總額。面對境內(nèi)關聯(lián)交易日趨復雜的現(xiàn)實情況，稅務機關的稅收監(jiān)管日益強化，相關企業(yè)的涉稅風險也越來越受到關注。
1、特別納稅調(diào)整的稅務風險
企業(yè)境內(nèi)關聯(lián)交易稅務處理不合規(guī)，很有可能面臨稅務機關的特別納稅調(diào)整。關聯(lián)方之間頻繁占用資金甚至無償占用、關聯(lián)交易常年不結算資金、相關款項長期計入往來賬目等情形，導致企業(yè)存在收入與成本不匹配、企業(yè)承擔的銷售功能和風險與取得的利潤水平不匹配等問題，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實施條例，《稅收征收管理法》及其實施細則關于特別納稅調(diào)整的有關規(guī)定，這些行為會給企業(yè)帶來特別納稅調(diào)整的稅務風險。
2、虛開發(fā)票的行政違法與刑事犯罪風險
有的集團企業(yè)涉及行業(yè)很多，產(chǎn)業(yè)鏈較長，出于某種目的，上下游關聯(lián)企業(yè)之間、跨區(qū)跨行業(yè)關聯(lián)企業(yè)之間互開增值稅發(fā)票，但實際業(yè)務并沒有真實發(fā)生。有的業(yè)務雖然真實發(fā)生了，但開具發(fā)票的價格卻不是市場公允價格。更有甚者，將發(fā)票作為調(diào)節(jié)企業(yè)集團整體利潤和稅負的“潤滑劑”，隨意開票或任意抵消。特別是物流行業(yè)、連鎖經(jīng)營企業(yè)之間，由于服務產(chǎn)品無法明細定價和計算，導致開具發(fā)票的主觀性很大。發(fā)票管理環(huán)節(jié)已經(jīng)成為集團企業(yè)境內(nèi)關聯(lián)交易中最大的涉稅風險點，嚴重的需承擔刑事責任。
（二）關聯(lián)企業(yè)利潤轉移的風險防范
1、提升內(nèi)部交易規(guī)范水平
實際上，W公司的例子并非個例。當前，越來越多的國內(nèi)企業(yè)集團，通過控股或參股等形式開展境內(nèi)關聯(lián)交易，經(jīng)營范圍和企業(yè)分布也不再局限于一個地區(qū)或行業(yè)。越來越多的企業(yè)利用境內(nèi)關聯(lián)交易實施轉讓定價避稅，以減輕稅負、粉飾報表、調(diào)節(jié)利潤。對于有影響力的大型企業(yè)集團來說，應提升集團內(nèi)部交易的規(guī)范水平，公平、公允地確定各地生產(chǎn)廠商的合理價格，在合理開展整體稅務安排時，要兼顧自身的社會形象。
2、遵守獨立交易原則
目前，國家對一些地區(qū)、產(chǎn)業(yè)及特定企業(yè)給予了一定的稅收優(yōu)惠，如西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠、高新技術企業(yè)稅收優(yōu)惠等。在客觀上形成了“稅收洼地”，導致地區(qū)之間、企業(yè)之間的實際稅負存在客觀差異，從而為企業(yè)，特別是集團企業(yè)利用關聯(lián)交易實施避稅提供了空間。同時，一些地方政府為了招商引資，征收稅款后再就地方留成部分按照一定比例予以返還，這也是一些集團企業(yè)人為調(diào)節(jié)利潤的重要誘因。依據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十一條的規(guī)定，企業(yè)與其關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關聯(lián)方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調(diào)整。也就是說，稅務機關判斷一筆關聯(lián)交易的稅務處理是否合規(guī)，最主要是看這筆關聯(lián)交易是否符合獨立交易原則。因此，只要企業(yè)不按照獨立交易原則開展關聯(lián)交易，且有避稅的客觀結果，在稅收征管能力日益強化的今天，被稅務機關發(fā)現(xiàn)并納稅調(diào)整的可能性越來越大。在此情況下，企業(yè)的內(nèi)部交易應盡量做到獨立、公允。同時，企業(yè)需高度關注交易合同、發(fā)票或同類交易價格資料等證據(jù)的收集和整理，以備自證交易的獨立性。
3、運用法律解決爭議
企業(yè)之間存在關聯(lián)交易，并不等于就要被稅務機關調(diào)整?！短貏e納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》（國家稅務總局公告2017年第6號）第三十八條規(guī)定：實際稅負相同的境內(nèi)關聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或者間接導致國家總體稅收收入的減少，原則上不作特別納稅調(diào)整。我國目前尚未出臺規(guī)范境內(nèi)關聯(lián)交易的稅收法規(guī)，有關特別納稅調(diào)整的規(guī)定也沒有與之配套的判斷與操作的具體規(guī)定，同時，由于關聯(lián)交易涉及的業(yè)務十分復雜，并且涉及多地稅務機關，各地稅務機關對同一境內(nèi)關聯(lián)交易的處理也可能存在執(zhí)行差異，在這種情況下，企業(yè)應當與稅務機關保持有效的溝通，最大限度地形成共識。對于有爭議的交易行為，企業(yè)應當出具相關資料證明交易的合理性、獨立性，同時，應當積極從法律角度解決爭議，對于交易性質(zhì)的判斷、稅法規(guī)定的適用等可以尋求專業(yè)機構的協(xié)助。
