生產(chǎn)企業(yè)免、抵、退增值稅的會計處理辦法
及“免、抵、退”稅會計核算舉例
例1：某生產(chǎn)型外商投資企業(yè)，2004年12月出口銷售額（CIF價）110萬美元，其中有40萬美元（FOB價）未拿到出口報關(guān)單（退稅專用聯(lián)），預估運保費10萬美元，內(nèi)銷銷售收入（不含稅價）200萬元人民幣，當期進項發(fā)生額80萬元人民幣，該企業(yè)銷售的貨物的征稅稅率適用17%，退稅率適用13%，美元匯率為8。27。則當期會計處理如下：
?。?）根據(jù)實現(xiàn)的出口銷售收入：
借：應收賬款--XX公司（美元） 9，097，000
貸：主營業(yè)務收入--外銷收入 8，270，000
其他應付款--運保費 827，000
?。?）根據(jù)實現(xiàn)的內(nèi)銷銷售收入：
借：應收賬款--XX公司（人民幣） 2，340，000
貸：主營業(yè)務收入--內(nèi)銷收入 2，000，000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 340，000
?。?）根據(jù)采購的原材料：
借：原材料 4，705，882
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 800，000
貸：應付帳款 5，505，882
?。?）根據(jù)計算的免抵退稅不得免征和抵扣稅額
免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝（1，100，000－100，000）×8。27×（17%－13%）＝330，800
借：主營業(yè)務成本 330，800
貸：應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 330，800
?。?）計算應退稅額、免抵稅額
期末留抵稅額＝（800，000－330，800）－340，000＝129，200
免抵退稅額＝（1，100，000－100，000－400，000）×8。27×13%＝645，060
由于期末留抵稅額小于免抵退稅額，所以應退稅額＝期末留抵稅額＝129，200
免抵稅額＝645，060－129，200＝515，860
根據(jù)計算的應退稅額：
借：應收補貼款--出口退稅 129，200
貸：應交稅金--應交增值稅（出口退稅） 129，200
根據(jù)計算的免抵稅額：
借：應交稅金--應交增值稅（出口抵減內(nèi)銷應納稅額） 515，860
貸：應交稅金--應交增值稅（出口退稅） 515，860
例2：若該企業(yè)2005年1月出口銷售額（FOB價）80萬美元，其中當月出口有30萬美元未拿到出口報關(guān)單（退稅專用聯(lián)），當月收到2004年12月出口貨物的報關(guān)單（退稅專用聯(lián)）20萬美元，內(nèi)銷銷售收入（不含稅價）200萬元人民幣，當期進項發(fā)生額80萬元人民幣，當月發(fā)生一筆退運業(yè)務，退運貨物是在2004年12月出口的，退運貨物的原出口銷售額（FOB價）為5萬美元，該企業(yè)銷售的貨物的征稅稅率適用17%，退稅率適用13%，美元匯率為8。27。則當期會計處理如下：
?。?）根據(jù)實現(xiàn)的出口銷售收入：800，000×8。27＝6，616，000
借：應收賬款--XX公司（美元） 6，616，000
貸：主營業(yè)務收入--外銷收入 6，616，000
?。?）根據(jù)實現(xiàn)的內(nèi)銷銷售收入：
借：應收賬款--XX公司（人民幣） 2，340，000
貸：主營業(yè)務收入--內(nèi)銷收入 2，000，000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 340，000
（3）根據(jù)采購的原材料：
借：原材料 4，705，882
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 800，000
貸：應付帳款 5，505，882
（4）根據(jù)計算的免抵退稅不得免征和抵扣稅額
免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝800，000×8。27×（17%－13%）＝264，640
借：主營業(yè)務成本 264，640
貸：應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 264，640
?。?）計算應退稅額、免抵稅額
期末留抵稅額＝－（340，000－（800，000－264，640））＝195，360
免抵退稅額＝（800，000－300，000＋200，000）×8。27×13%＝752，570
由于期末留抵稅額小于免抵退稅額，所以應退稅額＝期末留抵稅額＝195，360
免抵稅額＝752，570－195，360＝557，210
根據(jù)計算的應退稅額：
借：應收補貼款--出口退稅 195，360
貸：應交稅金--應交增值稅（出口退稅） 195，360
根據(jù)計算的免抵稅額：
借：應交稅金--應交增值稅（出口抵減內(nèi)銷應納稅額） 557，210
貸：應交稅金--應交增值稅（出口退稅） 557，210
（6）根據(jù)退運貨物的原出口銷售額：
借：以前年度損益調(diào)整 413，500
貸：應收賬款--XX公司（美元） 413，500
?。?）根據(jù)退運貨物原出口銷售額乘以退稅率補交免抵退稅款：
借：應交稅金--應交增值稅（已交稅金） 53，755
貸：銀行存款 53，755
例3：若該企業(yè)2005年3月出口銷售額（FOB價）80萬美元，其中當月出口有30萬美元未拿到出口報關(guān)單（退稅專用聯(lián)），當月收到2004年12月出口貨物的報關(guān)單（退稅專用聯(lián)）10萬美元，2005年1月出口貨物的報關(guān)單（退稅專用聯(lián)）30萬美元，內(nèi)銷銷售收入（不含稅價）200萬元人民幣，當期進項發(fā)生額80萬元人民幣，當月支付2004年12月出口貨物的運保費8萬美元，當月發(fā)生一筆退運業(yè)務，退運貨物是在2005年1月出口的，退運貨物的原出口銷售額（FOB價）為6萬美元，該企業(yè)銷售的貨物的征稅稅率適用17%，退稅率適用13%，美元匯率為8。27。則當期會計處理如下：
（1）根據(jù)實現(xiàn)的出口銷售收入：800，000×8。27＝6，616，000
借：應收賬款--XX公司（美元） 6，616，000
貸：主營業(yè)務收入--外銷收入 6，616，000
?。?）根據(jù)實現(xiàn)的內(nèi)銷銷售收入：
借：應收賬款--XX公司（人民幣） 2，340，000
貸：主營業(yè)務收入--內(nèi)銷收入 2，000，000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 340，000
?。?）根據(jù)采購的原材料：
借：原材料 4，705，882
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 800，000
貸：應付帳款 5，505，882
（4）根據(jù)退運貨物的原出口銷售額沖減當期出口銷售收入：60，000×8。27＝496，200
借：主營業(yè)務收入--外銷收入 496，200
貸：應收賬款--XX公司（美元） 496，200
?。?）根據(jù)計算的免抵退稅不得免征和抵扣稅額
免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝（800，000－60，000）×8。27×（17%－13%）＝244，792
借：主營業(yè)務成本 244，792
貸：應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 244，792
?。?）計算應退稅額、免抵稅額
期末留抵稅額＝－（340，000－（800，000－244，792））＝215，208
免抵退稅額＝（800，000－300，000＋100，000＋300，000）×8。27×13%＝967，590
由于期末留抵稅額小于免抵退稅額，所以應退稅額＝期末留抵稅額＝215，208
免抵稅額＝967，590－215，208＝752，382
根據(jù)計算的應退稅額：
借：應收補貼款--出口退稅 215，208
貸：應交稅金--應交增值稅（出口退稅） 215，208
根據(jù)計算的免抵稅額：
借：應交稅金--應交增值稅（出口抵減內(nèi)銷應納稅額） 752，382
貸：應交稅金--應交增值稅（出口退稅） 752，382
（7）根據(jù)支付的2004年12月的運保費：
借：其他應付款--運保費 661，600
貸：銀行存款 661，600
?。?）調(diào)整2004年12月預估運保費的差額：
調(diào)整出口銷售收入＝（100，000－80，000）×8。27＝165，400
借：其他應付款--運保費 165，400
貸：以前年度損益調(diào)整 165，400
調(diào)整主營業(yè)務成本＝（100，000－80，000）×8。27×（17%－13%）＝6，616
借：以前年度損益調(diào)整 6，616
貸：應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 6，616
調(diào)整免抵退稅額＝（100，000－80，000）×8。27×13%＝21，502
借：應交稅金--應交增值稅（出口抵減內(nèi)銷應納稅額） 21，502
貸：應交稅金--應交增值稅（出口退稅） 21，502
?。?）對2004年12月出口，到期仍未收齊出口報關(guān)單（退稅專用聯(lián)）的10萬美元視同內(nèi)銷征稅：
對逾期單證不齊出口貨物計提銷項稅額：100，000×8。27×17%＝140，590
借：以前年度損益調(diào)整 140，590
貸：應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 140，590
沖減已結(jié)轉(zhuǎn)的主營業(yè)務成本：100，000×8。27×（17%－13%）＝33，080
借：以前年度損益調(diào)整 －33，080
貸：應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） －33，080
調(diào)整已辦理的免抵退稅額：100，000×8。27×13%＝107，510
借：應交稅金--應交增值稅（出口抵減內(nèi)銷應納稅額） －107，510
貸：應交稅金--應交增值稅（出口退稅）
生產(chǎn)企業(yè)免、抵、退增值稅的會計處理辦法如下：
一、稅法規(guī)定
1．生產(chǎn)企業(yè)自營或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口（以下簡稱生產(chǎn)企業(yè)出口）自己產(chǎn)貨物，除另有規(guī)定外，增值稅一律實行免、抵、退稅管理辦法。對生產(chǎn)企業(yè)出口非自產(chǎn)貨物的管理辦法另行規(guī)定。
這里所述生產(chǎn)企業(yè)，是指獨立核算，經(jīng)主管國稅機關(guān)認定為增值稅一般納稅人，并且具有實際生產(chǎn)能力的企業(yè)和企業(yè)集團。
增值稅小規(guī)模納稅人出口自產(chǎn)貨物繼續(xù)實行免征增值稅辦法。
生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)的屬于應征消費稅的產(chǎn)品，實行免征消費稅辦法。
2．實行免、抵、退稅辦法的“免”稅，是指對生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物，免征本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)增值稅；“抵”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動力等所含應予退還的進項稅額，抵頂內(nèi)銷貨物的應納稅額；“退”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物在當月內(nèi)應抵頂?shù)倪M項稅額大于應納稅額時，對未抵頂完的部分予以退稅。
3．生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免、抵、退稅額”應根據(jù)出口貨物離岸價、出口貨物退稅率計算。出口貨物離岸價（FOB）以出口發(fā)票上的離岸價為準（委托代理出口的，出口發(fā)票可以是委托方開具的或委托方開具的），若以其他價格條件成交的，應扣除按會計制度規(guī)定允許沖減出口銷售收入的運費、保險費、傭金等。若申報數(shù)與實際支付數(shù)有差額的，在下次申報退稅時調(diào)整（或年終清算時一并調(diào)整）。若出口發(fā)票不以如實反映離岸價，企業(yè)應按實際離岸價申報“免、抵、退”稅，稅務機關(guān)有權(quán)按照《中華人民共和國稅收征收管理法》、《中華人民共和國增值稅暫行條例》等有關(guān)規(guī)定予以核定。
（1）當期應納稅額的計算
當期應納稅額=當期內(nèi)銷貨物的銷項稅額－（當期進項稅額－當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）
（2）免抵退稅額的計算
免抵退稅額=出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率－免抵退稅額抵減額
免抵退稅抵減額=免稅購進原材料價格×出口貨物退稅率
免稅購進原材料包括國內(nèi)購進免稅原材料和進料加工免稅進口料件，其中進料加工免稅進口料件的價格為組成計稅人價格。
進料加工免稅進口料件的組成計稅價格=貨物到岸價格+海關(guān)實征關(guān)稅+海關(guān)實征消費稅
（3）當期期末留抵稅額和當期免抵稅額的計算
①當期期末留抵稅額≤當期免抵退稅額時
當期應退稅額=當期期末留抵稅額
當期免抵稅額=當期免抵退稅額－當期應退稅額
②當期期末留抵稅額﹥當期免抵退稅額時
當期應退稅額=當期免抵退稅額時
當期免抵稅額=0
“當期期末留抵稅額”為當期《增值稅納稅申報表》的“期末留抵稅額”。
（4）免抵退稅不得免征和抵扣稅額的計算
免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當期出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×（出口貨物征稅稅率－出口貨物退稅率）－免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額
免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購進原材料價格×（出口貨物征稅稅率－出口貨物退稅率）
（5）新發(fā)生出口業(yè)務的生產(chǎn)業(yè)務自發(fā)生首筆出口業(yè)務之日起12個月內(nèi)的出口業(yè)務，不計算當期應退稅額，當期免抵退稅額等于當期免抵退稅額；未抵頂完的進項稅額，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣，從第13個月開始按免抵退稅計算公式計算當期應退稅額。
二、生產(chǎn)企業(yè)免、抵、退增值稅的會計處理
會計核算包括會計計算和會計處理。而且，會計計算是會計處理的基礎(chǔ)。在生產(chǎn)企業(yè)免、抵、退增值稅的會計計算中，首先應準確地計算企業(yè)當期內(nèi)銷貨物的銷項稅額。其次應準確計算企業(yè)當期不予抵扣和退稅的稅額。這是實行“免、抵、退”稅企業(yè)當期應退稅額和當期應免抵稅額。再次，正確計算“免、抵、退”稅企業(yè)當期應退稅額和當期應免抵稅額。最后，未抵扣完的進項稅額，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。
出口企業(yè)在向退稅部門申報《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免、抵、退稅申報匯總表》和《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免、抵、退稅申報明細表》后，有時企業(yè)在當月收不到退稅部門的《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免、抵、退稅審批通知單》，往往在下個月初才能收到，因此，免、抵、退稅的核算應推遲在次月進行。
在生產(chǎn)企業(yè)的出口業(yè)務中，有的有進料加工復出口業(yè)務，有的則沒有，其核算復雜程度不一，現(xiàn)分別敘述如下：
一般出口貿(mào)易“免、抵、退”增值稅的會計處理，即沒有從國內(nèi)購進免稅原材料和沒有進料加工復出口業(yè)務的生產(chǎn)企業(yè)的出口退稅核算。
在利用上述公式計算“當期應納稅額”、“免、抵、退稅額”、“當期應退稅額”、“當期免抵稅額”時，應準確掌握該公式及其變化：
（1）免抵退稅不得免征和抵扣稅額的計算
免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當期出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×（出口貨物征稅稅率－出口貨物退稅率）
（2）當期應納稅額的計算
當期應納稅額=當期內(nèi)銷貨物的銷項稅額－（當期進項稅額－當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）
（3）免抵退稅額的計算
免抵退稅額=出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率－免抵退稅額抵減額
一般出口貿(mào)易“免、抵、退”增值稅的核算方法是：不論是內(nèi)銷產(chǎn)品還是外銷產(chǎn)品耗用的原材料等的進項稅額，在購進時均應計入“應交稅金——應交增值稅進項稅額”進行抵扣；當產(chǎn)品出口時，由于對生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物，免征本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)增值稅，故不需計算銷項稅額，也不需進行會計處理，但應以出口貨物的離岸價為基數(shù)按照上述公式（1）計算“免抵退不得免征和抵扣稅額”，按規(guī)定從供抵扣的進項稅額中接著出來，進入產(chǎn)品銷售成本，并作相應的會計分錄：
借：產(chǎn)品銷售成本
貸：應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）
當出口產(chǎn)品的《出口報關(guān)單》（出口退稅專用）和《外匯核銷單》（出口退稅專用）或中遠期結(jié)匯證明等出口單證齊全時，應向征稅機關(guān)的退稅部門申報《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免、抵、退稅申報匯總表》和《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免、抵、退稅申報明細表》，按上述公式（3）計算出“免抵退稅額”，并與上月的“應交稅金——應交增值稅”科目的余額進行對照，若“應交稅金——應交增值稅”借方無余額，則不存在應退稅額；若“應交稅金——應交增值稅”的借方余額大于“免抵退稅額”時，則當期應退稅額等于免抵退稅額，剩余的差額結(jié)轉(zhuǎn)下期則繼續(xù)抵扣；若“應交稅金——應交增值稅”借方余額小于“免抵退稅額”時，則當期應退稅額等于“應交稅金——應交增值稅”借方余額。
當接到退稅部門下達的《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免抵退稅審批通知單》后，將應退稅額作賬務處理：
借：應收出口退稅
貸：應交稅金——應交增值稅（出口退稅）
在收到稅務機關(guān)的出口退稅款時，作會計分錄：
借：銀行存款
貸：應收出口退稅
此外，稅法規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)自貨物報關(guān)出口之日起超過6個月未收齊有關(guān)出口退（免）稅憑證或未向主管國稅機關(guān)辦理“免、抵、退”稅申報手續(xù)的，主管國稅機關(guān)視同內(nèi)銷貨物計算征稅。因此，生產(chǎn)企業(yè)自貨物報關(guān)出口之日起超過6個月未收齊有關(guān)出口退（免）稅憑證或未向主管國稅機關(guān)辦理“免、抵、退”稅申報手續(xù)的，還應將外銷貨物收入調(diào)整為內(nèi)銷貨物收入，其會計分錄如下：
在不能向有關(guān)方收取增值稅，而由出口企業(yè)自己繳納時：
借：產(chǎn)品銷售收入——出口收入
貸：產(chǎn)品銷售收入——內(nèi)銷收入
應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）
在能向有關(guān)方收取增值稅時：
借：產(chǎn)品銷售收入——出口收入
貸：產(chǎn)品銷售收入——內(nèi)銷收入
同時補提銷項稅額，
借：其他應收款
貸：應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）
如果出口貨物的征稅率與退稅率有差異，還需要將原來作出口銷售時按征稅率與退稅率之差計算轉(zhuǎn)出的該部分“免抵退稅不得免征和抵扣稅額”沖減，其會計分錄為：
借：產(chǎn)品銷售成本（紅字）
貸：應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）（紅字）
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