免稅收入和不征稅收入的區(qū)別在于：免稅收入是一個稅收優(yōu)惠概念，是國家為了實現(xiàn)某些經(jīng)濟和社會目標(biāo)，在特定時期或者對特定項目取得的經(jīng)濟利益給予的稅收優(yōu)惠范疇，列入不征稅收入的項目一般不屬于營利性活動帶來的經(jīng)濟利益，是專門從事特定目的的收入，這些收入從企業(yè)所得稅原理上來說屬不列為征稅范圍的收入范疇。
匯算清繳所有報表的填寫，國家稅務(wù)總局都在相關(guān)文件中作了詳實的說明，企業(yè)在進行申報時應(yīng)把握以下原則：收入是作為不征稅收入還是作為免稅收入都必須有明確的法律依據(jù)，不可想當(dāng)然地將其不作為應(yīng)稅收入或不申報納稅。
一、不征稅收入的財稅處理
1.稅法規(guī)定
《企業(yè)所得稅法》第七條規(guī)定，收入總額中的下列收入為不征稅收入：財政撥款；依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金；國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。
《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十六條規(guī)定：《企業(yè)所得稅法》第七條第（三）項所稱國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入，是指企業(yè)取得的，由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財政性資金。
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項用途財政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2009]87號）進一步明確：對企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除：企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項用途；財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進行核算。
也就是說，企業(yè)取得的財政性資金必須同時滿足上述3個條件才可以享受不征稅收入的待遇，否則，應(yīng)并入應(yīng)納稅所得額繳納企業(yè)所得稅。
國稅函[2008]159號，納稅申報表中的“不征稅收入”僅在《事業(yè)單位、社會團體、民辦非企業(yè)單位收入項目明細表》中出現(xiàn)。而企業(yè)不征稅收入的填報，建議填報附表3《納稅調(diào)整明細表》第19行“18、其他”第四列“調(diào)減金額”。
2.會計處理
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號———政府補助》分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助和與收益相關(guān)的政府補助。主要形式包括：財政撥款、財政貼息、稅收返還、無償劃撥非貨幣性資產(chǎn)等。存在相關(guān)遞延收益的，沖減相關(guān)遞延收益賬面余額，超出部分計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）；若不存在相關(guān)遞延收益的，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）。即政府補助計入損益，而不是計入權(quán)益，因此采用新準(zhǔn)則以后，政府補助將會給企業(yè)帶來利潤而不是權(quán)益。
例1.2009年初，南方供電企業(yè)遭受特大冰雪災(zāi)害，某供電公司因冰雪災(zāi)害造成電網(wǎng)資產(chǎn)受損嚴重。當(dāng)前資金不足，為加快恢復(fù)建設(shè)，按相關(guān)規(guī)定向有關(guān)部門申請2000萬元的救災(zāi)資金，2009年6月1日，省政府批準(zhǔn)了該公司的申請，并撥付財政資金2000萬元到該公司賬戶，6月20日購入電網(wǎng)不需安裝的設(shè)備3000萬元，使用年限為5年，按直線法計提折舊，與稅法規(guī)定一致。為便于計算，假設(shè)殘值為0，單位為萬元。
解析：
稅法規(guī)定：按照財稅[2009]87號文件規(guī)定，該企業(yè)取得的救災(zāi)資金滿足3個條件時應(yīng)作為不征稅收入，同時不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
會計規(guī)定：企業(yè)在實際收到該財政性資金時應(yīng)計入“遞延收益”科目，稅法上不計入收入總額，會計與稅法的處理一致，不產(chǎn)生暫時性差異。在相關(guān)支出實際發(fā)生，或形成的資產(chǎn)計算折舊、攤銷時，再從“遞延收益”科目轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益“營業(yè)外收入”科目，但以后每年度會計上確認損益，稅法上不計入收入總額，所以應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額，同時相應(yīng)的支出或折舊、攤銷額也不得在稅前扣除，應(yīng)相應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
會計處理：以上案例中財政撥款屬于與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助。
2009年6月1日收到財政撥款
借：銀行存款 2000萬
貸：遞延收益 2000萬
2009年6月20日購入設(shè)備
借：固定資產(chǎn) 3000萬
貸：銀行存款 3000萬
2009年計提折舊，并分攤遞延收益
借：管理費用 300萬（3000萬÷5×2）
貸：累計折舊 300萬
借：遞延收益 200萬（2000萬÷5×2）
貸：營業(yè)外收入 200萬
納稅調(diào)整：200萬元作為不征稅收入，不計入應(yīng)納稅所得額，其支出所形成的資產(chǎn)計提的折舊200萬元不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除，另100萬元折舊可以稅前扣除。
二、免稅收入的財稅處理
稅法規(guī)定：免稅收入，本身已構(gòu)成應(yīng)稅收入但予以免除，屬于稅收優(yōu)惠項目。具體包括以下4項：國債利息收入；符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；符合條件的非營利組織的收入，不包括非營利組織從事營利性活動取得的收入。
會計規(guī)定：1.按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認和計量》，國債一般作為持有至到期投資，期末會計上按照確認的利息收入，稅法上按國債利息免稅，不計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，所以需要納稅調(diào)整，但不產(chǎn)生暫時性差異。
2.《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號》第一條規(guī)定：采用成本法核算的長期股權(quán)投資，除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤。即準(zhǔn)則解釋第3號不再區(qū)分是否為清算性股利，而是一律將其作為投資收益性質(zhì)的股利，計入當(dāng)期損益。
例2.甲公司2009年以5000萬元取得到期還本付息的國債投資，作為持有至到期投資核算，該投資實際利率與票面利率相差較小，甲公司采用票面利率計算確定利息收入，當(dāng)年確認國債利息收入250萬元，計入持有至到期投資賬面價值，該國債投資在持有期間未發(fā)生減值。2009年底持有至到期投資賬面價值為5250萬元。
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會計準(zhǔn)則>有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2007〕80號）規(guī)定：對持有至到期的投資、貸款等金融資產(chǎn)和金融負債按實際利率法計算的利息收入，可不作納稅調(diào)整直接在稅務(wù)上確認，利息支出在不超過銀行同期貸款利率的前提下可不作納稅調(diào)整，直接在稅前扣除。即持有至到期投資形成的利息稅法與會計協(xié)調(diào)一致，不產(chǎn)生差異。
所以2009年底持有至到期投資計稅基礎(chǔ)為5250萬元，國債利息收入形成的暫時性差異為0，國債收入免稅，屬于永久性差異，應(yīng)按照“調(diào)表不調(diào)賬”的原則納稅調(diào)減250萬元。
例3.甲、乙公司都屬于居民企業(yè)，2009年1月1日甲公司以3500萬元的價格購入乙公司10%的股份。甲公司在取得該部分投資后，未參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策。取得投資后，乙公司實現(xiàn)的凈利潤及利潤分配情況如下：2009年，實現(xiàn)凈利潤為3000萬元，當(dāng)年度分派利潤2500萬元，假設(shè)乙公司2009年度分派的利潤都屬于對其2008年及以前實現(xiàn)凈利潤的分配；2010年，實現(xiàn)凈利潤為4000萬元，當(dāng)年度分派利潤5000萬元。
甲公司每年應(yīng)確認的投資收益賬務(wù)處理如下：
2009年：當(dāng)年度被投資單位分派的2500萬元利潤屬于對其在2008年及以前期間已實現(xiàn)利潤的分配，甲公司按持股比例取得250萬元，屬于清算性股利，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號》應(yīng)確認投資收益。
賬務(wù)處理為：
借：應(yīng)收股利 2500000（2500× 10%）
貸：投資收益 2500000
稅務(wù)處理：甲乙公司屬于居民企業(yè)，假設(shè)甲公司連續(xù)持有乙公司股票未超過12個月，對于250萬元的投資收益不屬于免稅收入，財稅處理一致，不做納稅調(diào)整。
2010年，確認投資收益
借：應(yīng)收股利 5000000
貸：投資收益 5000000
稅務(wù)處理：甲乙公司屬于居民企業(yè)，假設(shè)甲公司連續(xù)持有乙公司股票超過12個月，對于分得的500萬元的現(xiàn)金股利為免稅收入，需納稅調(diào)減500萬元。
延伸解析：《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》第七條規(guī)定雖然是在成本法下提出了清算股利的處理方法，但對于權(quán)益法下清算股利的處理照樣適用。而《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號》第一條規(guī)定是成本法下清算股利應(yīng)確認投資收益，但對于權(quán)益法下清算股利的處理則不適用。
例4.A、B公司都屬于居民企業(yè)，2009年6月1日A公司以100萬元的價格購入B公司30%的股份。A公司在取得該部分投資后，參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策。2009年，B公司實現(xiàn)凈利潤為20萬元，2010年初宣布分派利潤50萬元。即B公司當(dāng)年度對被投資單位分派的50萬元利潤，不僅全部動用了2009年的20萬利潤，還動用了2008年及以前的留存收益。假設(shè)企業(yè)所得稅率為25%.
實際分得現(xiàn)金股利=50×30%=15（萬元）應(yīng)確認投資收益=20×30%=6（萬元）清算性股利應(yīng)沖減投資成本的金額=15-6=9（萬元）
A公司賬務(wù)處理：
2009年末按照權(quán)益法確認投資收益：
借：長期股權(quán)投資———損益調(diào)整 60000
貸：投資收益 60000
所得稅會計處理：長期股權(quán)投資賬面價值為100+6=106（萬元），計稅基礎(chǔ)為100萬元，賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生應(yīng)納稅的暫時性差異6萬元，應(yīng)確認遞延所得稅負債為1.5萬元。
借：所得稅費用 15000
貸：遞延所得稅負債 15000
納稅調(diào)整：稅法上對投資收益以實際發(fā)放為標(biāo)準(zhǔn)，2009年沒有宣布發(fā)放股利，所以應(yīng)確認投資收益為0，而會計上確認投資收益為6萬元，匯算清繳時需做納稅調(diào)減6萬元。
2010年初宣布發(fā)放股利時：
借：應(yīng)收股利 150000
貸：長期股權(quán)投資———損益調(diào)整 60000
長期股權(quán)投資———成本 90000
所得稅會計處理：長期股權(quán)投資賬面價值為100+6-6-9=91（萬元），計稅基礎(chǔ)為100萬元，賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣的暫時性差異9萬元。應(yīng)沖回2009年確認的應(yīng)納稅的暫時性差異6萬元，再確認遞延所得稅資產(chǎn)=9×25%=2.25（萬元）。
借：遞延所得稅負債 15000
貸：所得稅費用 15000
借：遞延所得稅資產(chǎn) 22500
貸：所得稅費用 22500
匯算清繳中不征稅收入的處理
企業(yè)所得稅政策中規(guī)定的不征稅收入是由于某種特殊事項獲取的收入，不屬于營利性活動帶來的經(jīng)濟利益，是法律明確規(guī)定不予征稅的項目。
目前，不征稅收入的企業(yè)所得稅政策主要涉及3個文件，即《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性基金、行政事業(yè)性收費、政府性基金有關(guān)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）和《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項用途財政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2009〕87號）。
《企業(yè)所得稅法》和《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定的不征稅收入包括三類：一是各級政府對納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織的財政撥款；二是依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費和政府性基金；三是國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的政府性資金。
財稅〔2008〕151號文件明確，企業(yè)取得的國家投資、使用后返還本金、財稅主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財政性資金為不征稅收入；國務(wù)院或財政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金及國務(wù)院和省級政府財政價格主管部門設(shè)立的行政事業(yè)性收費，按規(guī)定收取并上繳財政的作為不征稅收入；不征稅收入對應(yīng)的支出不得稅前扣除。
財稅〔2009〕87號文件明確，對企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下三個條件的，可以作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除：一是企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項用途；二是財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；三是企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進行核算。
根據(jù)上述政策，在納稅申報時應(yīng)注意以下問題：
1.事業(yè)單位、社會團體、民辦非企業(yè)單位對不征稅收入及支出的納稅處理與一般企業(yè)不同；
2.不征稅收入納稅調(diào)減的同時應(yīng)相應(yīng)調(diào)增不征稅收入所對應(yīng)的支出；
3.新《企業(yè)所得稅法》在明確不征稅收入的同時也規(guī)定了國債利息、符合條件的投資收益、非營利組織等免稅收入內(nèi)容，并廢止了《國家稅務(wù)總局關(guān)于〈事業(yè)單位、社會團體、民辦非企業(yè)單位企業(yè)所得稅征收管理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔1999〕65號）文件，其中事業(yè)單位、社會團體、民辦非企業(yè)單位企業(yè)取得的財政部撥款等9項免稅收入及免稅收入對應(yīng)支出不得稅前扣除等政策也隨之變化。實際操作中應(yīng)注意區(qū)分不征稅收入與免稅收入，同時新政策明確只有不征稅收入所對應(yīng)的支出不得在稅前扣除。
例：某企業(yè)2009年度取得一筆市財政局撥付的科研經(jīng)費100萬元，用于研究專項課題。該企業(yè)嚴格執(zhí)行市財政局撥付文件中對此項資金的具體管理要求，并對該項資金的使用單獨核算。其2009年度發(fā)生專項課題研究費35萬元。
1.企業(yè)的賬務(wù)處理
（1）收到財政專項撥款 100
借：銀行存款 100
貸：營業(yè)外收入———政府補助收入（科研費） 100。
（2）支出課題費35萬元
借：相關(guān)科目———其他（科研費） 35
貸：銀行存款 35。
2.納稅申報處理
該企業(yè)取得的100萬元政府撥款符合財稅2009〔87〕號文件中不征稅收入的規(guī)定，同時其對應(yīng)的專項支出35萬元不得稅前扣除。2009年度納稅申報時：
?。?）填報附表一（1）《收入明細表》第24行“政府補助收入”100萬元，同時填報附表三《納稅調(diào)整項目明細表》第19行“其他”的第四列“調(diào)減金額”100萬元。
?。?）填報附表二（1）《成本費用明細表》第24行“其他”35萬元，同時填報附表三《納稅調(diào)整項目明細表》第38行“不征稅收入用于支出所形成的費用”第3列“調(diào)增金額”35萬元。
企業(yè)所得稅不征稅收入政策解讀
一、企業(yè)所得稅不征稅收入的涵義
企業(yè)所得稅不征稅收入是那些能夠流入企業(yè)但按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定卻不需要承擔(dān)企業(yè)所得稅納稅義務(wù)、不納入企業(yè)所得稅課稅范圍的經(jīng)濟利益。
企業(yè)所得稅不征稅收入與免稅收入存在較大的區(qū)別：
其一，企業(yè)所得稅免稅收入，屬于企業(yè)所得稅課稅的范圍，只是出于某種目的，包括政治的、經(jīng)濟的需要，而對其實施一定的優(yōu)惠，給予免征企業(yè)所得稅的待遇。企業(yè)所得稅不征稅收入，從根本上講就不屬于企業(yè)所得稅的課稅范圍，這些收入通常都不屬于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營性收入或者說不屬于營利性活動收入，不具有可稅性，或者說對其進行課稅不具有實際意義，因而不需要、不應(yīng)該納入企業(yè)所得稅的課稅范圍。
其二，企業(yè)所得稅免稅收入盡管可以享受免稅待遇，但對納稅人來說，仍然需要相當(dāng)?shù)亩愂辗闪x務(wù)，特別是必須承擔(dān)眾多的程序性稅收法律義務(wù)，比如說必須向主管稅務(wù)機關(guān)申請備案或者申請審批，如果未進行備案或者申請審批，則可能不能享受免征所得稅的優(yōu)惠；必須辦理所得稅納稅申報，如果不進行申報，則很可能被主管稅務(wù)機關(guān)依照稅收征收管理法律、法規(guī)的規(guī)定課處行政罰款。企業(yè)所得稅不征稅收入通常都不存在企業(yè)所得稅義務(wù)，雖然在企業(yè)所得稅納稅申報表中也需要填報和反映這一部分收入，但除了填報義務(wù)之外，卻沒有其他的稅收義務(wù)，而且，即使企業(yè)未能夠正確地填報和反映這總分收入，通常也不會產(chǎn)生不利的法律責(zé)任。
雖然從理論上講，企業(yè)所得稅不征稅收入及其概念早已存在，但是作為一個稅收法律概念，則是《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（以下簡稱《企業(yè)所得稅法》）的創(chuàng)新所在。
二、企業(yè)所得稅不征稅收入的內(nèi)容
按照《企業(yè)所得稅法》第七條的規(guī)定，企業(yè)所得稅的不征稅收入主要包括三個方面的內(nèi)容：財政撥款；依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金；國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。
（一）財政撥款
享受企業(yè)所得稅不征稅收入的財政撥款具有特定的含義，對此，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（《企業(yè)所得稅法實施條例》）第二十六條進行了解釋：屬于不征稅收入范圍的財政撥款是指各級人民政府對納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織撥付的財政資金，但國務(wù)院和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。很顯然，稅法對不征稅的財政撥款的適用對象作出了相當(dāng)嚴苛的限定，即只限于“納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織”，一般企業(yè)取得的財政撥款或者其他財政補貼收入，如果不存在“國務(wù)院和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定，則應(yīng)當(dāng)征收企業(yè)所得稅?？赡苡腥艘獑枺涸摋l款中并未將國家行政機關(guān)羅列其中，那么國家行政機關(guān)取得的財政撥款是否需要繳納企業(yè)所得稅呢？我們說，不需要，因為國家行政機關(guān)本身就不屬于企業(yè)所得稅納稅人的范圍。
按照公共財政理論，財政撥款是指政府在履行社會公共管理職能時，按年度預(yù)算安排的資金撥款，比如對農(nóng)業(yè)、教育、醫(yī)療、環(huán)保、科技等領(lǐng)域的資金投入，其最大的特點即在于公益性、非盈利性、公共服務(wù)性。按照可稅性原理，如果一項收益具有非營利性或公益性，就不應(yīng)該對其征稅，因此不應(yīng)對財政撥款征稅。從政府角度而言，如果對財政支出的撥款征稅又轉(zhuǎn)為財政收入，就如同“左手送出去的錢右手又拿回一部分”，是對財政資金的循環(huán)征稅，不符合效率原則。
而對企業(yè)而言，除少數(shù)特殊情況之外，在一般情況下并不承擔(dān)公共服務(wù)職能，因而也不可能取得財政撥款。在日常經(jīng)濟生活中，一些企業(yè)由于多種原因也可能從財政部門取得一些所謂的“財政撥款”，不過，這些“財政撥款”并不是真正意義上的財政撥款，而屬于政府性補助的范疇?！镀髽I(yè)所得稅法》及其實施條例也給出了一個專門的概念：財政性資金，同時將某些具有專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財政性資金也納入到不征稅收入的范圍，即作為國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。有關(guān)財政性資金的含義，我們也將在下文進行介紹。
（二）依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金
1．行政事業(yè)性收費
按照《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十六條的解釋，納入不征稅范圍的行政事業(yè)性收費，是指依照法律法規(guī)等有關(guān)規(guī)定，按照國務(wù)院規(guī)定程序批準(zhǔn)，在實施社會公共管理，以及在向公民、法人或者其他組織提供特定公共服務(wù)過程中，向特定對象收取并納入財政管理的費用。
對其規(guī)定進行分析可以看出，不征收企業(yè)所得稅的行政事業(yè)性收費必須同時符合以下條件：一是必須依照法律法規(guī)等有關(guān)規(guī)定收?。欢潜仨毎凑諊鴦?wù)院規(guī)定的程序批準(zhǔn)；三是在實施社會公共管理或者提供特定公共服務(wù)的過程中收取；四是必須向特定的對象收取；五是收取的費用必須納入財政管理。這五個條件不可或缺。
不過，我們需要提醒納稅人注意的是，現(xiàn)行的稅法并未對不征稅行政事業(yè)性收費的主體作出限定。一般而言，行政性收費與國家行政機關(guān)履行行政管理事務(wù)相對應(yīng)，因而行政性收費理當(dāng)由國家行政機關(guān)收取。但是從上述的規(guī)定看，我國現(xiàn)行的企業(yè)所得稅法所界定的可以作為不征稅收入范圍的行政事業(yè)性收費并未強調(diào)必須由國家行政機關(guān)收取。原因是多方面的，其中最為重要的原因是在我國，一些特殊性質(zhì)的企業(yè)也仍然可以代國家行使某些行政權(quán)，并收取行政事業(yè)性費用。
2．政府性基金
按照《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十六條的規(guī)定，屬于不征收稅收入范圍的政府性基金，是指企業(yè)依照法律、行政法規(guī)等有關(guān)規(guī)定，代政府收取的具有專項用途的財政資金?！敦斦俊叶悇?wù)總局關(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）則進一步作出更為明確的解釋和限定：“對企業(yè)依照法律、法規(guī)及國務(wù)院有關(guān)規(guī)定收取并上繳財政的政府性基金，準(zhǔn)予作為不征稅收入”。
因此，從上述的規(guī)定可以看出，屬于企業(yè)所得稅不征稅收入范圍的政府性基金必須同時滿足下列條件：一是收取政府性基金必須以法律、行政法規(guī)及國務(wù)院有關(guān)規(guī)定等為依據(jù)；二是政府性基金必須是代政府收取并上繳財政；三是收取的政府性基金必須具有專項用途；四是所收取的政府性基金必須納入財政管理。這幾個條件必須同時具備，缺一不可。
現(xiàn)行稅法將依法收取并納入預(yù)算管理的行政事業(yè)性收費和政府性基金作為不征稅收入，主要基于以下考慮：一是行政事業(yè)性收費和政府性基金的組織或機構(gòu)一般是承擔(dān)行政性職能或從事公共事務(wù)的，不以營利為目的，一般不作為應(yīng)稅收入的主體；二是行政事業(yè)性收費和政府性基金一般通過財政“收支兩條線”管理，封閉運行，對其征稅沒有實際意義；三是兩者都屬財政性資金，都是國家財政收入，基于征稅者不對自己征稅的原理，兩者也不具有可稅性。目前，世界上幾乎所有的國家都未將依法收取并納入預(yù)算管理的行政事業(yè)性收費和政府性基金納入到課稅的范圍。
（三）國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入
設(shè)置“國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入”這一兜底條款，主要是為了適應(yīng)社會發(fā)展的需要，承擔(dān)公共管理職能的有關(guān)組織可能會取得一些新的不征稅收入。
按照《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十六條的規(guī)定，國務(wù)院另行規(guī)定的不征稅收入是指企業(yè)取得的，由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門報國務(wù)院批準(zhǔn)的有專門用途的財政性資金。其中使用了一個需要解釋的概念即財政性資金。關(guān)于財政性資金的含義，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）給出了的解釋：財政性資金，是指企業(yè)取得的來源于政府及其有關(guān)部門的財政補助、補貼、貸款貼息，以及其他各類財政專項資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。
從理論上講，對于企業(yè)取得的財政性資金應(yīng)當(dāng)作為企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入，并入應(yīng)納稅所得額計征企業(yè)所得稅。其理由不外乎下列幾個方面：一是要求企業(yè)將從政府取得的財政性資金計入應(yīng)稅收入總額并計征企業(yè)所得稅，符合《企業(yè)所得稅法》立法精神。從財稅〔2008〕151號文所給出的解釋看，財政性資金顯然包含了很多的內(nèi)容，既包括了企業(yè)取得的來源于政府及其有關(guān)部門的財政補助、補貼、貸款貼息，也包括了企業(yè)取得的直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收等等。無論企業(yè)取得何種形式的財政性資金，都導(dǎo)致企業(yè)凈資產(chǎn)增加和經(jīng)濟利益流入，符合收入總額的確認原則，理當(dāng)確認為企業(yè)的收入。二是要求企業(yè)將從政府取得的財政性資金計入應(yīng)稅收入總額并計征企業(yè)所得稅有利于規(guī)范財政補貼收入和加強減免稅的管理。從1994年實行分稅制財政體制改革后，中央集中管理稅權(quán)，各地不得擅自減免稅。有的地方政府為招商引資，促進地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展，采取各種財政補貼等變相“減免稅”形式給予企業(yè)優(yōu)惠，造成財政補貼收入的不規(guī)范，破壞了全國統(tǒng)一的公平稅負的環(huán)境，也是對中央稅權(quán)的嚴重侵蝕。為此，對企業(yè)從政府取得的財政性資金征稅，有利于加強對財政補貼收入和減免稅的規(guī)范管理。三是出于盡量減少稅法與財務(wù)會計制度差異的考慮，沒有必要在這一問題上造成兩者之間的差異，這有利于降低納稅遵從成本和稅收管理成本。當(dāng)然，出于政治經(jīng)濟方面的考慮，國家也會對這些財政性資金的性質(zhì)作出特別的規(guī)定，包括將其界定為不征稅收入與免稅收入。正是這一原因，《企業(yè)所得稅法》及其實施條例才將“由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門報國務(wù)院批準(zhǔn)的有專門用途的財政性資金”界定為其他不征稅收入。
那么，到目前為止，可以作為不征稅收入的專門性財政資金都有哪些呢？我們也對現(xiàn)行的政策進行了盤點，概括出下列以項，以供廣大財稅人員參考適用：
1．軟件生產(chǎn)企業(yè)即征即退的增值稅款。按照《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》（財稅〔2008〕1號）第一條第（一）款的規(guī)定，軟件生產(chǎn)企業(yè)實行增值稅即征即退政策所退還的稅款，由企業(yè)用于研究開發(fā)軟件產(chǎn)品和擴大再生產(chǎn)，不作為企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入，不予征收企業(yè)所得稅。其中雖然未使用不征稅收入字樣，但由于“不作為企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入”在本質(zhì)上實際上就是企業(yè)所得稅的不征稅收入，因而我們?nèi)匀粦?yīng)當(dāng)將軟件生產(chǎn)企業(yè)取得的增值稅即征即退稅款作為不征稅收入來對待。
2．社?；饛淖C券市場中取得的收入。按照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全國社會保障基金有關(guān)企業(yè)所得稅問題的通知》（財稅〔2008〕136號）文的規(guī)定，對社保基金理事會、社保基金投資管理人管理的社?；疸y行存款利息收入，社?；饛淖C券市場中取得的收入，包括買賣證券投資基金、股票、債券的差價收入，證券投資基金紅利收入，股票的股息、紅利收入，債券的利息收入及產(chǎn)業(yè)投資基金收益、信托投資收益等其他投資收入，作為企業(yè)所得稅不征稅收入。
3．納稅人從縣級以上人民政府取得的符合條件的財政性資金。按照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項用途財政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2009〕87號）的規(guī)定，對企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應(yīng)計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除：
（1）企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項用途；
（2）財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；
（3）企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨進行核算。
4．其他不征稅的財政性資金。按照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2008〕151號）的規(guī)定，對企業(yè)取得的由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除；納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團體等組織按照核定的預(yù)算和經(jīng)費報領(lǐng)關(guān)系收到的由財政部門或上級單位撥入的財政補助收入，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除，但國務(wù)院和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。
三、不征稅收入的所得稅處理
盡管從理論上講，不征稅收入不屬于企業(yè)的應(yīng)稅收入總額，也不需要并入應(yīng)納稅所得額計征企業(yè)所得稅。但為了能夠使稅務(wù)機關(guān)能夠比較全面地掌握和了解企業(yè)的不征稅收入取得與支出的相關(guān)信息，因而《企業(yè)所得稅法》及其實施條例以及其他規(guī)范性規(guī)定也對不征稅收入的所得稅處理進行了規(guī)范：
（一）按照財稅〔2008〕151號文第一條第（一）款、第二條第（二）款以及財稅〔2009〕87號第一條等的規(guī)定，企業(yè)取得的各類收入，包括符合條件的屬于不征稅收入范圍內(nèi)的財政撥款、各種基金、收費以及種類財政性資金等，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計入企業(yè)當(dāng)年收入總額。
（二）按照《企業(yè)所得稅法》第五條、財稅〔2008〕151號文第一條以及財稅〔2009〕87號第一條等等的規(guī)定，企業(yè)在將不征稅收入計入企業(yè)當(dāng)年的收入總額之后，應(yīng)當(dāng)在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除。
而按照財稅〔2008〕151號文第二條第（三）款的規(guī)定，企業(yè)依照法律、法規(guī)及國務(wù)院有關(guān)規(guī)定收取并上繳財政的政府性基金和行政事業(yè)性收費，準(zhǔn)予作為不征稅收入，于上繳財政的當(dāng)年在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除；未上繳財政的部分，不得從收入總額中減除。為了方便納稅人理解該規(guī)定，我們在此試舉例說明。
假設(shè)某企業(yè)2009年收取了符合不征稅條件的行政事業(yè)性收費1000萬元，該企業(yè)根據(jù)上級的規(guī)定，僅將其中的800萬元上繳了財政。同時假設(shè)該企業(yè)2009年取得的包含行政事業(yè)性收費在內(nèi)的應(yīng)納稅所得額為1500萬元，那么該企業(yè)允許扣除的行政事業(yè)性收費也就是不征稅收入額為實際上繳財政的部分即800萬元，而另外未實際上繳財政的部分200萬元則不允許扣除，必須在2009年計算繳納企業(yè)所得稅。但是如果該剩余的200萬元在2010年上繳財政了，那么在計算2010年應(yīng)納稅所得額時允許扣除。
（三）按照財稅〔2009〕87號第三條的規(guī)定，納稅人從縣級以上人民政府取得的符合不征稅條件的財政性資金在作為不征稅收入處理后，在5年（60個月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財政或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)重新計入取得該資金第六年的收入總額；重新計入收入總額的財政性資金發(fā)生的支出，允許在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
（四）按照財稅〔2008〕151號文第二條第（一）款的規(guī)定，企業(yè)按照規(guī)定繳納的、由國務(wù)院或財政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金以及由國務(wù)院和省、自治區(qū)、直轄市人民政府及其財政、價格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)繳納的不符合上述審批管理權(quán)限設(shè)立的基金、收費，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除
（五）企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除；企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
另外，我們還必須提醒納稅人注意的是，雖然企業(yè)按照法律法規(guī)等收取并上級財政的納入預(yù)算管理的行政事業(yè)性收費和政府性基金，屬于企業(yè)所得稅的不征稅收入，但是納稅人因為代政府收取相關(guān)款項而從政府取得的獎勵、代理費以及其他手續(xù)費性質(zhì)的收入，則不屬于不征稅收入范圍，應(yīng)當(dāng)作為經(jīng)營性收入計征企業(yè)所得稅。
