【摘要】2006年初，財(cái)政部陸續(xù)發(fā)布了1個(gè)基本準(zhǔn)則，38個(gè)具體準(zhǔn)則。加快了我國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告國(guó)際趨同的步伐，徹底打破與國(guó)際會(huì)計(jì)語(yǔ)言上的“壁壘”。 一定程度上消除了對(duì)外引資和實(shí)施開(kāi)放戰(zhàn)略的障礙。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是中國(guó)融入全球化經(jīng)濟(jì)的制度保障，新準(zhǔn)則將使上市公司的財(cái)務(wù)信息質(zhì)量和透明度進(jìn)一步提高，會(huì)計(jì) 信息的可靠性、相關(guān)性和可比性將增強(qiáng)，不可避免地將對(duì)2006年上市公司的損益產(chǎn)生一系列的影響，以致于對(duì)整個(gè)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)狀況都將產(chǎn)生潛移默化的影響。
一、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和經(jīng)濟(jì)全球化，需要與國(guó)際趨同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
2006年2月15日，財(cái)政部發(fā)布了39個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，44個(gè)審計(jì)準(zhǔn)則。加快了我國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的步伐。國(guó)際趨同有助 于外國(guó)投資者準(zhǔn)確理解國(guó)內(nèi)上市公司的盈利能力、經(jīng)營(yíng)狀況、現(xiàn)金流量，增加財(cái)務(wù)信息的透明度與可信性，大大降低境外資本進(jìn)入內(nèi)陸的風(fēng)險(xiǎn)；對(duì)我國(guó)企業(yè)到境外融 資，使用與國(guó)際會(huì)計(jì)趨同的準(zhǔn)則體系編制財(cái)務(wù)報(bào)告，可以減輕會(huì)計(jì)報(bào)表的轉(zhuǎn)換成本，同時(shí)也能避免由于不熟悉國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而產(chǎn)生的經(jīng)營(yíng)管理方面難題；準(zhǔn)則的批量 發(fā)行代替以往的單個(gè)發(fā)行，更有利于會(huì)計(jì)報(bào)告的整體協(xié)調(diào)和會(huì)計(jì)人員的集中學(xué)習(xí)領(lǐng)會(huì)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的原則性規(guī)定在具體應(yīng)用時(shí)，需要會(huì)計(jì)人員大量地運(yùn)用職業(yè)判 斷，這就對(duì)財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)提出了較高的要求。2006年是會(huì)計(jì)人員最忙碌的一年，無(wú)論對(duì)公司管理層、財(cái)務(wù)主管、會(huì)計(jì)人員、審計(jì)人員、甚至?xí)?jì)信息使用 者，尤其是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師要用新準(zhǔn)則審計(jì)上市公司的2007年報(bào)，用舊準(zhǔn)則審計(jì)中小公司的2007年報(bào)。因此，必須對(duì)新舊準(zhǔn)則非常熟悉，充分估計(jì)新準(zhǔn)則將給 公司帶來(lái)的影響。
二、基本準(zhǔn)則對(duì)損益的影響
發(fā)布的一項(xiàng)基本準(zhǔn)則，改變了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)的定義和確認(rèn)條件，公司必須在同時(shí)既符合定義又符和確認(rèn)條件的情況下， 才可確認(rèn)相關(guān)的會(huì)計(jì)要素。會(huì)計(jì)要素計(jì)量的方式由單一歷史成本計(jì)量改為采用歷史成本、公允價(jià)值、現(xiàn)值、可變現(xiàn)凈值、重置成本五種計(jì)量方法。這將對(duì)會(huì)計(jì)要素的 確認(rèn)與計(jì)量等產(chǎn)生一系列的連瑣反應(yīng)，在改變公司資產(chǎn)、負(fù)債及利潤(rùn)總量的同時(shí)，公司的大多數(shù)業(yè)務(wù)核算都會(huì)發(fā)生變化。
三 、存貨準(zhǔn)則對(duì)損益的影響
新準(zhǔn)則縮小了公司存貨發(fā)出可供選擇方法的范圍 ，規(guī)定公司不得采用后進(jìn)先出法確認(rèn)發(fā)出存貨的成本，而改為先進(jìn)先出法、個(gè)別計(jì)價(jià)法、加權(quán)平均法三種方法確認(rèn)發(fā)出存貨的成本。這將導(dǎo)致一些行業(yè)在原材料價(jià)格 不斷下降的行情下 ，由于庫(kù)存的原材料、商品的進(jìn)價(jià)成本高 ，導(dǎo)致主營(yíng)業(yè)務(wù)成本提高，公司在2006年的損益將減少，如家電行業(yè) 。而有的行業(yè)原材料的市場(chǎng)價(jià)格大副度上升，如有色金屬類(lèi)公司，由于庫(kù)存原材料的成本低，公司2006年的銷(xiāo)貨成本低，年終計(jì)算的損益則增加。
低值易耗品和包裝物的攤銷(xiāo)方法也只有一次攤銷(xiāo)法和五.五攤銷(xiāo)法兩種，以往公司采用的分期攤銷(xiāo)法的攤余價(jià)值可能在2006年一次攤?cè)胗嘘P(guān)的成本費(fèi)用，這將減少2006年的損益。
四、長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則對(duì)損益的影響
長(zhǎng)期股權(quán)投資規(guī)定，當(dāng)初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，改變了舊準(zhǔn)則“在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的同時(shí)，作為資本公積”的處理規(guī)定，將其差額計(jì)入損益，這將增加公司的利潤(rùn)。
五、固定資產(chǎn)準(zhǔn)則對(duì)損益的影響
固定資產(chǎn)準(zhǔn)則要求公司對(duì)固定資產(chǎn)使用壽命、折舊方法及預(yù)計(jì)凈殘值的改變都作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更處理，且至少每年復(fù)核一次。當(dāng)使用壽命預(yù)計(jì)數(shù)及預(yù)計(jì) 凈殘值與原先估計(jì)有差異時(shí)，就應(yīng)當(dāng)調(diào)整固定資產(chǎn)的使用壽命與凈殘值。雖然準(zhǔn)則仍然要求公司只有在固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變時(shí)，才能調(diào) 整固定資產(chǎn)折舊方法。但是由于固定資產(chǎn)的金額基數(shù)比較大，公司只需通過(guò)對(duì)使用壽命的調(diào)整，就能實(shí)現(xiàn)對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)進(jìn)行一定程度調(diào)控的目的。而且準(zhǔn)則要求，固定 資產(chǎn)使用壽命、折舊方法、預(yù)計(jì)凈殘值的改變都采用未來(lái)適用法，不用追溯調(diào)整。
固定資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定，計(jì)提的減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回。但當(dāng)影響固定資產(chǎn)價(jià)值減損的因素消失，固定資產(chǎn)價(jià)值得以回升，不準(zhǔn)轉(zhuǎn)回已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值， 顯然與新準(zhǔn)則中普遍應(yīng)用的公允價(jià)值有些相悖之處，使整個(gè)準(zhǔn)則體系看來(lái)有些不協(xié)調(diào)，而且如果固定資產(chǎn)被處置后，已計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備如何處理？準(zhǔn)則中并未說(shuō) 明，如果處置后作為處置損益處理，不能轉(zhuǎn)回的規(guī)定就顯得意義不大了。資產(chǎn)減值明確規(guī)定，固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)及其他資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值損失，一經(jīng)確認(rèn)不得 轉(zhuǎn)回，只允許在資產(chǎn)處置時(shí)，再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。而且，在確定資產(chǎn)的可收回金額時(shí)，準(zhǔn)則中的方法看起來(lái)很有道理。例如，預(yù)計(jì)資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值一項(xiàng)內(nèi)容， 就目前的中國(guó)現(xiàn)實(shí)情況來(lái)看，具體操作起來(lái)難度還不小。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提后不能轉(zhuǎn)回，雖符合監(jiān)管當(dāng)局防止公司采用“大量計(jì)提、巨額轉(zhuǎn)回”的手段通過(guò)報(bào)表創(chuàng)造 利潤(rùn)，防止虛假財(cái)務(wù)信息的原則。但是公司若在2006年報(bào)中轉(zhuǎn)回部分減值準(zhǔn)備，其利潤(rùn)將大受影響。因不得轉(zhuǎn)回計(jì)提的資產(chǎn)減值，則調(diào)增利潤(rùn)的途徑被截?cái)?，調(diào) 減后若資產(chǎn)增值，只能在最終轉(zhuǎn)讓時(shí)確認(rèn)，減值準(zhǔn)備的雙向調(diào)節(jié)利潤(rùn)功能將會(huì)削弱。
六、房地產(chǎn)投資準(zhǔn)則對(duì)損益的影響
有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)取得的上市公司，可以采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。允許公司公允計(jì)價(jià)的投資性房地產(chǎn)，在國(guó)家 控制房?jī)r(jià)的上升速度，加征稅費(fèi)的背景下，肯定了資產(chǎn)增值對(duì)房地產(chǎn)公司價(jià)值的貢獻(xiàn)，與以往利用資產(chǎn)重估來(lái)分析房地產(chǎn)公司的價(jià)值相似。同時(shí)筆者認(rèn)為，在評(píng)估房 地產(chǎn)公司的價(jià)值時(shí)，應(yīng)該更加關(guān)注房地產(chǎn)公司的經(jīng)營(yíng)模式。作為單純的開(kāi)發(fā)性公司，雖然利潤(rùn)的增長(zhǎng)速度要快過(guò)單純的收租公司，但公司為維持業(yè)績(jī)?cè)鲩L(zhǎng)而擴(kuò)大投資 所面臨的資金壓力很大，開(kāi)發(fā)性房地產(chǎn)公司要進(jìn)行資質(zhì)認(rèn)證，達(dá)不到一定資本金數(shù)量的公司將受限制。而收租類(lèi)公司雖然投資回報(bào)期較長(zhǎng)，但有穩(wěn)定的現(xiàn)金流入，享 有資產(chǎn)增值的長(zhǎng)期收益。因此房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司擁有一定比例的收租物業(yè)，在經(jīng)營(yíng)模式上，比單純開(kāi)發(fā)性公司或單純的收租公司更有優(yōu)勢(shì)。
對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，調(diào)整其賬面價(jià)值，減值準(zhǔn) 備將不再適用。公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額直接計(jì)入當(dāng)期損益，由于可能每年房地產(chǎn)重估都增值，以其公允價(jià)值反映其賬面價(jià)值，將直接提高公司的凈資產(chǎn)，房地產(chǎn) 公司的業(yè)績(jī)將獲得提升。
七、無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則對(duì)損益的影響
對(duì)無(wú)形資產(chǎn)入賬價(jià)值的確認(rèn)，也有新的規(guī)定：企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出和開(kāi)發(fā)階段的支出，研究和開(kāi)發(fā)過(guò)程中的費(fèi)用支出 不是全部費(fèi)用化，而采用研制過(guò)程中的費(fèi)用計(jì)入損益 ，開(kāi)發(fā)過(guò)程中的費(fèi)用符合確認(rèn)條件可計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值予以資本化，這將會(huì)減少計(jì)入當(dāng)期損益的數(shù)額 ，而且無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)不再限于直線法，并且對(duì)攤銷(xiāo)年限也不再固定。因此，公司還能通過(guò)調(diào)節(jié)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)年限的方法來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn)。
八、債務(wù)重組、非貨幣資產(chǎn)交易準(zhǔn)則對(duì)損益的影響
公允價(jià)值是新準(zhǔn)則最大的亮點(diǎn)。公允價(jià)值如何獲取，也是最大的難點(diǎn)。債務(wù)重組將原來(lái)放棄使用的公允價(jià)值，重新恢復(fù)使用。債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)、債 務(wù)轉(zhuǎn)為資本，修改其他債務(wù)條件等重組方式，大量使用公允價(jià)值計(jì)量，而且允許將債務(wù)重組收益和轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)收益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入對(duì)一些無(wú)力償債的公司，被豁免的全 部或部分債務(wù)而產(chǎn)生的收益直接計(jì)入利潤(rùn)表，將大大提高每股收益。改變舊準(zhǔn)則不確認(rèn)債務(wù)重組收益，將其債務(wù)重組收益計(jì)入資本公積的處理方式。這樣的處理會(huì)增 加公司的利潤(rùn)。
非貨幣資產(chǎn)交換，運(yùn)用公允價(jià)值來(lái)計(jì)量。新準(zhǔn)則以公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損 益，由此將產(chǎn)生利潤(rùn)，非貨幣資產(chǎn)交易（資產(chǎn)評(píng)估升值可以確認(rèn)為收益）客觀上也給上市公司增加了調(diào)節(jié)利潤(rùn)的空間。而舊準(zhǔn)則的基本原則是以換出資產(chǎn)的賬面價(jià) 值，加上相關(guān)的稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，基本不產(chǎn)生利潤(rùn)。這也加大公司的利潤(rùn)。
對(duì)于一般流動(dòng)資產(chǎn)，公司仍可能利用減值準(zhǔn)備對(duì)利潤(rùn)調(diào)減，上市公司仍可應(yīng)用存貨、應(yīng)收賬款的減值來(lái)進(jìn)行贏余調(diào)節(jié)。
九、首次執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)損益的影響
對(duì)首次執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的公司，將調(diào)整有關(guān)報(bào)表的期初留存收益，如，長(zhǎng)期股權(quán)投資的尚未攤銷(xiāo)的股權(quán)投資差額應(yīng)全部攤銷(xiāo)，并調(diào)整期初留存收益等一系列的準(zhǔn)則，都需調(diào)整期初留存收益，這都將對(duì)公司損益產(chǎn)生影響。
十、準(zhǔn)則對(duì)公司股價(jià)的影響
新準(zhǔn)則的實(shí)行是否會(huì)對(duì)公司的股價(jià)產(chǎn)生影響？公司的股價(jià)是由投資者對(duì)公司未來(lái)的預(yù)期現(xiàn)金流入以及因承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)而期望的投資報(bào)酬決定的。會(huì)計(jì)政 策的變更，只是影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，只是公司的隱性?xún)r(jià)值顯性化，而不影響公司現(xiàn)金流入以及投資者短期內(nèi)對(duì)公司的信心，則對(duì)公司的股價(jià)就應(yīng)該不會(huì)產(chǎn)生較大的影響。 因此，上市公司啟用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則前后兩階段的利潤(rùn)的波動(dòng)不會(huì)明顯影響到公司股價(jià)。
雖然新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則使得上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告更可信，但仍有較大的利潤(rùn)調(diào)節(jié)空間，從一定程度上增加了調(diào)增利潤(rùn)的機(jī)會(huì)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)許多會(huì)計(jì)業(yè) 務(wù)都將以公允價(jià)值來(lái)計(jì)量，并且多項(xiàng)資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)將通過(guò)損益反映出來(lái)，因此人們普遍認(rèn)為，多數(shù)公司目前以歷史成本計(jì)量的資產(chǎn)其賬面價(jià)值普遍低于其公允 價(jià)值。因此，筆者認(rèn)為采用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后，上市公司整體業(yè)績(jī)會(huì)有一定程度的上升 。
