新《營業(yè)稅暫行條例》及新《營業(yè)稅暫行條例實施細則》（以下簡稱新條例、新細則）從2009年1月1日起實施，法規(guī)的變化使得原來關于建筑業(yè)營業(yè)稅的規(guī)范性文件已失去了法律效力。近日，財政部與國家稅務總局依各自的權限相繼下發(fā)國家稅務總局《關于公布廢止的營業(yè)稅規(guī)范性文件目錄的通知》（國稅發(fā)[2009]29號）、財政部、國家稅務總局《關于公布若干廢止和失效的營業(yè)稅規(guī)范性文件的通知》（財稅[2009]61號），對原有文件進行了清理，本文根據新條例和新細則以及上述廢止文件來分析建筑業(yè)應如何繳納營業(yè)稅。
一、納稅義務人和扣繳義務確認
關于內部提供勞務是否納稅，根據新細則第十條規(guī)定，負有營業(yè)稅納稅義務的單位為發(fā)生應稅行為并收取貨幣、貨物或者其他經濟利益的單位，但不包括單位依法不需要辦理稅務登記的內設機構。內設機構通常不能單獨用本機構的名義行使職權和承擔義務，要通過所從屬的獨立機構的名義來行使所賦予的職權，如辦公室、生產車間等。
關于承包人的規(guī)定，根據新細則第十一條，單位以承包、承租、掛靠方式經營的，承包人、承租人、掛靠人（以下統(tǒng)稱承包人）發(fā)生應稅行為，承包人以發(fā)包人、出租人、被掛靠人（以下統(tǒng)稱發(fā)包人）名義對外經營并由發(fā)包人承擔相關法律責任的，以發(fā)包人為納稅人，否則以承包人為納稅人。
根據新條例第十一條規(guī)定，建筑業(yè)的總包人不再被規(guī)定為分包人的扣繳義務人，建設方與總包方均不再是分包方建筑業(yè)營業(yè)稅的扣繳義務人，分包方應自行于勞務發(fā)生地繳納稅款。
根據新細則第五條第二款的規(guī)定：“納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額。”那么對總包方而言，是可以差額納稅的。但如何開具發(fā)票卻是備受關注的問題。假設總包工程款為200萬元，其中分包為50萬元，如何開具發(fā)票更合理？現在的處理模式：總包人向建設單位開具200萬元的發(fā)票進行工程結算，分包方向總包方開具50萬的發(fā)票進行分包工程結算，然后總包將分包開來的發(fā)票進行營業(yè)額抵減并申報納稅?，F實中為征收管理的需要，稅務機關可能會采取委托建設方代扣總包方和分包方稅款的辦法。
需要強調的是，只有總包方發(fā)生分包業(yè)務可以差額納稅，其他企業(yè)的再分包業(yè)務應按取得的收入全額繳納營業(yè)稅。新條例和新細則將建筑業(yè)可以差額納稅的主體界定為納稅人而不再是原條例規(guī)定的總承包人，這是為了保證條款的一致性，但實質是一致的。根據《中華人民共和國建筑法》的規(guī)定，只有建筑工程總承包人才可以將工程承包給其他具有相應資質條件的分包單位，而不能分包給個人，同時禁止分包單位將其承包的工程再分包。因此，只有總承包人才有可能差額納稅，而分包單位不能再分包，所以也不能差額納稅，如果再分包不僅違法，而且要全額納稅。
二、營業(yè)稅要素的規(guī)定
新條例附表《營業(yè)稅稅目稅率表》取消了原條例附表中的征稅范圍規(guī)定，建筑業(yè)的征稅范圍目前仍適用試行了15年的國家稅務總局《關于印發(fā)〈營業(yè)稅稅目注釋〉（試行稿）的通知》（國稅發(fā)[1993]149號），是否修改有待國家稅務總局發(fā)文明確。
根據新細則第十六條規(guī)定：“除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務（不含裝飾勞務）的，其營業(yè)額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。”這里強調，只有建設方提供的設備不包含在應稅營業(yè)額中。
納稅義務發(fā)生時間。新條例規(guī)定，收訖營業(yè)收入款項，是指納稅人應稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項。取得索取營業(yè)收入款項憑據的當天，為書面合同確定的付款日期的當天。未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅行為完成的當天。要特別注意的是，建筑業(yè)納稅義務發(fā)生時間采取預收賬款方式的，為收到預收款的當天。
納稅地點。根據新條例的規(guī)定，建筑業(yè)營業(yè)稅的納稅地點為應稅勞務發(fā)生地的主管稅務機關，取消了納稅人承包的跨省工程向其機構所在地主管稅務機關申報納稅的規(guī)定。與財政部、國家稅務總局《關于建筑業(yè)營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2006]177號）規(guī)定相同，異地提供建筑業(yè)勞務超過6個月未申報納稅的，機構所在地或者居住地的稅務機關可補征稅款。
三、稅務處理時應注意的一些問題
建筑業(yè)中的裝飾勞務納稅問題。新細則第十六條規(guī)定，除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務（不含裝飾勞務）的，其營業(yè)額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。新細則第七條規(guī)定，納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅。未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業(yè)額：（1）提供建筑業(yè)勞務的同時銷售自產貨物的行為；（2）財政部、國家稅務總局規(guī)定的其他情形。
新細則已對裝飾勞務做了例外規(guī)定，即對于裝飾勞務，無論是否為清包工的形式，其營業(yè)額可以不包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，對裝飾勞務避免了重復征稅。通常情況下，裝飾工程是由客戶采購主要原材料和設備的，可不計入承攬方的營業(yè)額納稅，但如果出現由承攬方采購主要原材料和設備的情況，還是要依混合銷售的規(guī)定并入營業(yè)額繳納營業(yè)稅。
混合銷售納稅問題。根據新條例及細則關于混合銷售行為的規(guī)定，對建筑業(yè)勞務只有同時銷售自產貨物的情形需要分別繳納營業(yè)稅和增值稅外，其他情況下的混合銷售行為均應繳納營業(yè)稅，并取消了自產貨物的范圍限定。
境內外勞務劃分問題。新細則第四條對境內提供條例規(guī)定的勞務的界定為：提供或者接受條例規(guī)定勞務的單位或者個人在境內，因此，對境外單位和個人接受中國境內企業(yè)的委托進行的建筑、工程等項目的設計均應征收營業(yè)稅。
扣除憑證管理問題。新條例規(guī)定，對總包方應取得分包方開具的合法有效憑證才可以差額繳納營業(yè)稅，取得的憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國務院稅務主管部門有關規(guī)定的，該項目金額不得扣除。根據新細則規(guī)定，建筑業(yè)合法有效憑證是指：1.支付給境內單位或者個人的款項，且該單位或者個人發(fā)生的行為屬于營業(yè)稅或者增值稅征收范圍的，以該單位或者個人開具的發(fā)票為合法有效憑證；2.支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據為合法有效憑證，稅務機關對簽收單據有疑義的，可以要求其提供境外公證機構的確認證明。
