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增值稅稅負(fù)淺釋 - 強(qiáng)的日志 - 網(wǎng)易博客

增值稅稅負(fù)淺釋

稅收筆記 2009-10-26 14:41:41 閱讀326 評(píng)論0 字號(hào):

增值稅稅負(fù)淺釋

引子http://club.esnai.com/club/bbs/list.aspx?boardid=160
隨著納稅評(píng)估的積極推進(jìn),“稅負(fù)率”成了稅務(wù)人員、企業(yè)老總和財(cái)務(wù)人員經(jīng)常掛在嘴邊的話題,就象增值稅專用發(fā)票一樣,深入人心,稅負(fù)率的故事就多了起來。
有位朋友曾跟筆者說最近掌握了應(yīng)付稅務(wù)的一個(gè)好辦法,那就是每個(gè)月申報(bào)的時(shí)候按照一定的稅負(fù)率繳納稅款,這樣即不會(huì)被納稅評(píng)估,也不會(huì)被稅務(wù)稽查;還有位朋友說,最近讓稅務(wù)機(jī)關(guān)查著了,原因是所在單位增值稅稅負(fù)率一度偏低,稅務(wù)征管員說可能要按照行業(yè)平均稅負(fù)率計(jì)算補(bǔ)交稅款。
稅負(fù)率用得多了,漸漸的成為一種約定俗成的概念,忘記了他的定義,忽視了稅負(fù)率的本來面目。感覺那就是一條紅線,只能高不能低;甚至成為雷池而不敢越;成為稅務(wù)機(jī)關(guān)征管和納稅人納稅管理的法寶,仿佛一把尺子,什么東西都可以拿來量了。
這是不正確的?,F(xiàn)筆者以增值稅稅負(fù)評(píng)價(jià)為例,解釋稅負(fù)評(píng)價(jià)的一些基本理論,以期減少不必要的誤解,為納稅人及稅務(wù)人員工作提供參考。
一、    稅負(fù)評(píng)價(jià)的概述
1、    什么是稅負(fù)
稅負(fù)即稅收負(fù)擔(dān)率,是應(yīng)納稅額與課稅對(duì)象的比率,它比較直觀地體現(xiàn)了一個(gè)企業(yè)實(shí)現(xiàn)稅收的能力和負(fù)擔(dān)水平。通過稅負(fù)率的評(píng)價(jià),可以從整體判斷稅負(fù)情況,對(duì)比同行業(yè)的稅負(fù),可以從市場(chǎng)角度判斷企業(yè)的經(jīng)營(yíng)情況和稅負(fù)情況。
2、什么是稅負(fù)評(píng)價(jià)及稅負(fù)評(píng)價(jià)的目的
稅負(fù)評(píng)價(jià)是通過對(duì)納稅申報(bào)直接相關(guān)的財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)資料以及憑證等審核及對(duì)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)信息的對(duì)稱性審核,參照各個(gè)行業(yè)的行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)以及同類企業(yè)的能耗、物耗平均值,結(jié)合當(dāng)?shù)貙?shí)際,制訂出用于評(píng)估的分行業(yè)投入產(chǎn)出比、產(chǎn)品耗能比、行業(yè)平均利潤(rùn)率以及行業(yè)平均稅負(fù)等指標(biāo),對(duì)同一納稅人不同時(shí)期的情況進(jìn)行縱向比較,對(duì)同行業(yè)不同納稅人同一時(shí)期的情況進(jìn)行橫向比較,綜合分析測(cè)算納稅人的應(yīng)納稅額與實(shí)際納稅的差距,以確定管理和檢查的方向與重點(diǎn),從而做到有的放矢,有效管理。并在這基礎(chǔ)上總結(jié)稅源變化的一般性規(guī)律,掌握并積累資料,建立科學(xué)、實(shí)用的納稅評(píng)估模型,形成依托信息化手段的新型納稅評(píng)估工作體系。
在實(shí)踐工作中,稅負(fù)率評(píng)價(jià)有一定的選擇,并非所有稅種都進(jìn)行稅負(fù)評(píng)價(jià)。目前稅負(fù)評(píng)價(jià)主要集中在流轉(zhuǎn)稅中的增值稅上。主要原因是流轉(zhuǎn)稅是按照流轉(zhuǎn)額的一定比例計(jì)算征收,能夠比較直觀的體現(xiàn)稅負(fù)率。增值稅作為流轉(zhuǎn)稅的一種,是按照收入的一定比例扣減上一環(huán)節(jié)所繳納進(jìn)項(xiàng)稅計(jì)算得出,因此與收入、企業(yè)毛利率有直接關(guān)系,同時(shí)金稅工程又為增值稅稅負(fù)計(jì)算提供了真實(shí)可靠的數(shù)據(jù)來源。因此目前我國(guó)的稅負(fù)評(píng)價(jià)主要集中在增值稅上。
二、    增值稅稅負(fù)評(píng)價(jià)的過程
增值稅稅負(fù)評(píng)價(jià)一般經(jīng)歷這樣一個(gè)過程:
1、稅負(fù)率的計(jì)算過程;
2、計(jì)算兩種稅負(fù)率,即計(jì)算行業(yè)稅負(fù)率和具體納稅人稅負(fù)率;
3、稅負(fù)率評(píng)價(jià)分析,即用所計(jì)算數(shù)據(jù)和同行業(yè)稅負(fù)率去對(duì)比,確定稅負(fù)是否正常,是否有與納稅人評(píng)估約談的必要;
4、稅負(fù)率評(píng)價(jià)的應(yīng)用,即稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)稅負(fù)評(píng)價(jià)的有關(guān)情況,確定稅務(wù)稽查范圍等稅務(wù)管理重點(diǎn)。
(一)稅負(fù)率的計(jì)算過程
增值稅稅負(fù)評(píng)價(jià)首先需要計(jì)算稅負(fù)率,我們來認(rèn)識(shí)一下稅負(fù)計(jì)算的公式及其演化,借以了解稅負(fù)率的計(jì)算過程:
1.基本公式:
增值稅稅負(fù)率=當(dāng)期實(shí)際入庫(kù)增值稅稅款/當(dāng)期應(yīng)納增值稅收入*100%
2.公式演化:
基本公式提供了一個(gè)理論依據(jù),但企業(yè)實(shí)際情況較為復(fù)雜,基本公式還需要結(jié)合企業(yè)實(shí)際情況,加入一些影響增值稅稅款入庫(kù)的因素,如雜項(xiàng)扣除、上期留抵、進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出等。因此稅負(fù)率的計(jì)算公式進(jìn)行應(yīng)進(jìn)行下列轉(zhuǎn)化:
    本期實(shí)際納稅=銷項(xiàng)-進(jìn)項(xiàng)
                =本期銷項(xiàng)—本期進(jìn)項(xiàng)-上期留抵+進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出
                =本期銷售收入*17%-本期存貨增加*17%-雜項(xiàng)抵扣-上期留抵+進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出
                =本期銷售收入*17%-[銷售成本—(期初庫(kù)存-期末庫(kù)存)]*17%-雜項(xiàng)抵扣
-上期留抵+進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出
                =本期銷售毛利*17%+(期初庫(kù)存-期末庫(kù)存)*17%-雜項(xiàng)抵扣-上期留抵+
進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出
其中:銷售成本=本期存貨增加+期初庫(kù)存-期末庫(kù)存
本期存貨增加=銷售成本—(期初庫(kù)存-期末庫(kù)存)
雜項(xiàng)抵扣主要指運(yùn)費(fèi)抵扣,低值易耗品抵扣,勞保用品抵扣等計(jì)入管理費(fèi)用和銷售費(fèi)用的抵扣事項(xiàng)。
通過公式的演化,稅務(wù)人員可以將稅負(fù)的計(jì)算直接和會(huì)計(jì)核算內(nèi)容結(jié)合起來,從而更有針對(duì)性的進(jìn)行分析。
3.演化公式的修正
我國(guó)對(duì)增值稅的抵扣采取“憑票抵扣辦法”(該名詞需要修改),即增值稅抵扣必須取得合法的抵扣憑證,并且按照稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定時(shí)間認(rèn)證申報(bào)。
上述公式是以假設(shè)本期存貨增加都取得增值稅發(fā)票為前提的,在實(shí)務(wù)中,該假設(shè)很難成立。就拿工業(yè)企業(yè)來說,生產(chǎn)人員的工資及其福利費(fèi)等附加費(fèi)用、折舊等構(gòu)成了存貨成本,但人工成本無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票,故無(wú)法抵扣;目前的生產(chǎn)型增值稅模式使固定資產(chǎn)折舊也無(wú)法抵扣;且絕大多數(shù)企業(yè)期末購(gòu)進(jìn)原材料存在暫估;小規(guī)模企業(yè)的大量存在及發(fā)票市場(chǎng)的不規(guī)范,使部分采購(gòu)無(wú)法取得相應(yīng)的抵扣憑證;此外增值稅的稅率差(即現(xiàn)行17%、13%、6%、4%四種不同稅率),及所涉及免稅、即征即退等特殊情況,也會(huì)造成際情況與假設(shè)不一致,故需要進(jìn)行必要的修正。
(二)計(jì)算兩種稅負(fù)率
為了進(jìn)行稅負(fù)率的比較和評(píng)價(jià),稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)掌握的數(shù)據(jù)分別計(jì)算兩種稅負(fù)率:一種是行業(yè)稅負(fù)率,一種是具體納稅人的稅負(fù)率。
國(guó)家稅務(wù)總局會(huì)定期計(jì)算公布行業(yè)增值稅稅負(fù)率指標(biāo),該指標(biāo)按照行業(yè)具體計(jì)算,同時(shí)兼顧生產(chǎn)和流通環(huán)節(jié),所計(jì)算出來的數(shù)據(jù)為行業(yè)平均數(shù)據(jù),這是具體納稅人稅負(fù)率比較的依據(jù)和基礎(chǔ)。
各地稅務(wù)主管機(jī)關(guān)會(huì)根據(jù)上述的計(jì)算公式,定期計(jì)算所管轄范圍內(nèi)具體納稅人的稅負(fù)率,并用行業(yè)平均稅負(fù)率進(jìn)行比較。
(三)稅負(fù)率的比較和評(píng)價(jià)
計(jì)算出來兩種數(shù)據(jù)之后,用行業(yè)平均稅負(fù)率與具體納稅人的稅負(fù)率進(jìn)行比較。數(shù)據(jù)比較后會(huì)產(chǎn)生三種結(jié)果:要么高,要么低,要么跟行業(yè)數(shù)據(jù)相差不大。
稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)對(duì)數(shù)據(jù)比較結(jié)果作分析。分析過程中充分考慮納稅人具體情況和歷史納稅數(shù)據(jù),即使與行業(yè)數(shù)據(jù)比較差異不大,但與本企業(yè)歷年納稅數(shù)據(jù)差異大,也是異常的。
如果相差較大,或者稅負(fù)率盡管與行業(yè)稅負(fù)率差異不大但與本企業(yè)歷史納稅數(shù)據(jù)差異較大,稅負(fù)機(jī)關(guān)也會(huì)找納稅人進(jìn)行評(píng)估約談,并根據(jù)商談結(jié)果,確定是否有必要要求納稅人撰寫稅負(fù)率差異分析情況說明。
納稅人所撰寫的稅負(fù)率評(píng)估差異說明會(huì)被稅務(wù)機(jī)關(guān)充分分析,并根據(jù)分析結(jié)果撰寫分析報(bào)告,提交有關(guān)部門,作為納稅征管參考依據(jù)。
(四)稅負(fù)率評(píng)價(jià)的應(yīng)用
稅負(fù)率評(píng)價(jià)的結(jié)果會(huì)作為稅收征管的參考資料被稅務(wù)機(jī)關(guān)充分使用,稅負(fù)評(píng)價(jià)的有關(guān)資料會(huì)被提交給有關(guān)部門作為決策的重要依據(jù)來源。
三、正確認(rèn)識(shí)稅負(fù)評(píng)價(jià)
如果稅負(fù)率存在異常,企業(yè)要面對(duì)稅務(wù)人員的評(píng)估約談,要撰寫自己的分析報(bào)告,這時(shí)有些老總,財(cái)務(wù)人員就慌神了,不知怎么辦了,稅負(fù)差異怎么解釋?會(huì)不會(huì)直接要求補(bǔ)稅?
這些問題該怎么認(rèn)識(shí)呢?
首先,稅負(fù)差異是必然的
稅負(fù)差異的必然性主要體現(xiàn)在如下三點(diǎn):
1、    行業(yè)稅負(fù)率數(shù)據(jù)本身的局限性
目前行業(yè)稅負(fù)率是通過采集全國(guó)重點(diǎn)稅源戶管理系統(tǒng)的數(shù)據(jù)而來的,只代表了重點(diǎn)大型企業(yè)的數(shù)據(jù);同時(shí)由于采集計(jì)算需要一個(gè)過程,一般來說,今年使用去年的數(shù)據(jù),因此在時(shí)間上有一定的滯后性。
2、    各納稅人具體情況的特殊性
各納稅人在市場(chǎng)的地位、企業(yè)經(jīng)營(yíng)的規(guī)模、產(chǎn)品差異性等方面存在差異,因此存在天然的稅負(fù)差異性,這種天然的稅負(fù)差異性形成了稅負(fù)率差異的必然性。
并且,實(shí)踐中稅負(fù)差異分析一般按年進(jìn)行的,對(duì)于月度而言,由于經(jīng)濟(jì)周期的影響,月度稅負(fù)率存在著波動(dòng)性。
其次.稅負(fù)差異是能夠解釋的
會(huì)計(jì)資料是計(jì)算稅負(fù)的基礎(chǔ),所以就賬言賬,稅負(fù)率的計(jì)算結(jié)果是正確的。換句話說,評(píng)價(jià)稅負(fù)高低的一般通過檢查會(huì)計(jì)資料能夠找到理由。我們可以這樣簡(jiǎn)單理解:稅負(fù)率計(jì)算數(shù)據(jù)的來源為我們提供的會(huì)計(jì)資料,我們的會(huì)計(jì)資料是正確的,所以稅負(fù)率的計(jì)算也是正確的;如果說與同行業(yè)數(shù)據(jù)存在差異,除了上述三種原因之外,我們的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的正確與否直接決定了數(shù)據(jù)計(jì)算的正確性。
稅負(fù)差異的解釋主要落實(shí)在企業(yè)的真實(shí)經(jīng)營(yíng)情況,比如經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目,行業(yè)地位,備料備貨等,這些都直接影響稅負(fù)率計(jì)算的公式。
值得說明的是,企業(yè)的違法手段也影響分析結(jié)果。隨著金稅工程推進(jìn),企業(yè)抵扣數(shù)據(jù)均實(shí)現(xiàn)了計(jì)算機(jī)比對(duì),保證了進(jìn)項(xiàng)稅額的準(zhǔn)確性,所以稅收違法行為主要集中銷項(xiàng)稅和進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出上,一般通過不作收入或延遲作收入、兼營(yíng)非應(yīng)稅項(xiàng)目或者混合銷售未按規(guī)定轉(zhuǎn)出等手段少繳或緩交增值稅稅款。而這些辦法不會(huì)體現(xiàn)在會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)上,所以影響稅負(fù)差異的計(jì)算結(jié)果。
最后,稅負(fù)差異不能直接認(rèn)定補(bǔ)稅
稅負(fù)率是對(duì)企業(yè)增值稅納稅情況的總體評(píng)價(jià),而不是針對(duì)具體的經(jīng)濟(jì)交易,所以稅負(fù)率差異不能直接發(fā)現(xiàn)企業(yè)的稅收違法線索,故只能提供稽查參考范圍,而不能直接作為補(bǔ)稅依據(jù)。
換一種說法,稅負(fù)率存在差異不能認(rèn)定企業(yè)的未按規(guī)定納稅,不能以稅負(fù)率要求進(jìn)行補(bǔ)稅,必須落實(shí)在具體的交易上,必須有相關(guān)的資金,合同,憑證等證據(jù)來印證。
作個(gè)比喻,某企業(yè)員工的平均工資為3000元/月,有員工的收入為2500元,該員工不能因自己工資低于本企業(yè)平均水平就有權(quán)利要求企業(yè)補(bǔ)償自己500元吧,一樣的道理,具體情況不同嘛,收入自然存在差異。
四、稅負(fù)率分析的意義
分析到這里,企業(yè)老總和財(cái)務(wù)糊涂了:稅負(fù)評(píng)價(jià),究竟該怎樣理解呢?究竟有沒有作用?感覺象數(shù)學(xué)游戲。
首先,純粹的稅負(fù)率分析作用并不大。
那么是不是稅負(fù)率分析一點(diǎn)用處沒有呢?稅負(fù)率的評(píng)價(jià)結(jié)果是無(wú)法對(duì)企業(yè)納稅是否合法、是否需要補(bǔ)稅做出直接認(rèn)定的,因?yàn)榧{稅行為的確定依據(jù)是企業(yè)具體的經(jīng)濟(jì)行為,因此有效的納稅評(píng)估必須結(jié)合企業(yè)的其他資料,如會(huì)計(jì)核算資料,合同等進(jìn)行判斷。這里又提到了稅負(fù)率的計(jì)算基礎(chǔ),即會(huì)計(jì)核算資料。會(huì)計(jì)核算資料的正確與否,是判定企業(yè)是否正確納稅的重要突破口。
其次,稅負(fù)率分析是確定稅收稽查范圍的重要手段
稅負(fù)率分析是確定稅收稽查范圍的重要手段。通過一定的模式和分析方法,稅務(wù)人員可以對(duì)企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行初步認(rèn)定;其次通過分析差異原因,從而對(duì)稅負(fù)差異的背后真實(shí)經(jīng)營(yíng)情況有一定的判斷。
由于評(píng)估作用的局限性,稅務(wù)人員主要采取以下兩個(gè)方面進(jìn)行增值稅稅負(fù)評(píng)價(jià):
    一方面通過對(duì)包括會(huì)計(jì)報(bào)表,審計(jì)報(bào)告等會(huì)計(jì)報(bào)告資料分析,常用方法如筆者《會(huì)計(jì)報(bào)表的稅收分析》一文。
    另一方面稅務(wù)人員會(huì)結(jié)合詢問,采用倒算的模式對(duì)企業(yè)的納稅情況進(jìn)行判斷,即采用以支定收的模式,例如從不涉及抵扣支出項(xiàng)目出發(fā),包括房租,人員工資,招待費(fèi)用等,這些項(xiàng)目必須以毛利進(jìn)行補(bǔ)償,而毛利直接關(guān)系到當(dāng)期稅收,根據(jù)此種邏輯倒推出本期應(yīng)納增值稅額。
最后需要強(qiáng)調(diào)的是,納稅人需要正確對(duì)待納稅評(píng)估的稅負(fù)評(píng)價(jià)。應(yīng)須加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算,真實(shí)反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況,正確履行納稅義務(wù)。如人為的稅負(fù)率控制,反而是欲蓋彌彰,適得其反。

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