《建造合同》準則下施工企業(yè)的會計核算探討
為了規(guī)范施工企業(yè)的會計核算，便于全面、準確地了解有關工程合同的相關信息，財政部于2006年6月頒布了新的具體會計準則一一建造合同。建造合同視之為建造一項資產或在設計、技術、功能、最終用途等方面密切相關的數項資產而訂立的合同。與《施工企業(yè)會計制度》相比，《建造合同》準則在收入的確認、計量、開單結算的帳務處理以及預計合同虧損的處理方法等方面做出了較大改革，更能體現權責發(fā)生制原則、配比原則和謹慎性原則，更能客觀真實地反映企業(yè)的生產經營狀況，更便于有關方面全面了解工程項目的經營情況。
1《建造合同》準則下會計核算與《施工企業(yè)會計制度》下的會計核算的差異
a．確定收入的時點和金額不同。《施工企業(yè)會計制度》規(guī)定，施工企業(yè)工程價款收入是在承包方與發(fā)包方進行結算時，按結算額確認為合同收入。而《建造合同》準則規(guī)定，施工企業(yè)工程價款收入的確認與結算額沒有關系，它主要是由施工企業(yè)根據預計合同收入總額，區(qū)別不同的情況，采用科學的方法合理估計的，具體方法是：如果建造合同的結果能夠可靠地估計，企業(yè)應根據完工百分比法在資產負債表日確定合同的收入與費用；如果建造合同的結果不能可靠計量，則應區(qū)別以下情況進行處理：1)合同成本能夠收回的，合同收入根據能夠收回的實際合同成本加以確認，合同成本在其發(fā)生的當期確認為費用；2)合同成本不能收回的，應在發(fā)生時立即確認為費用，不確認收入。
b．預計合同虧損的處理方法不同。《建造合同》準則要求在合同預計發(fā)生虧損時，計提合同損失準備，即如果建造合同預計的總成本將超過總收入，出于會計上的穩(wěn)健原則考慮，應將這部分虧損全部確認并計入當期損益中去。具體確認時，應先按完工百分比法計算當期的合同收入，與當期實際發(fā)生的工程成本相配比后，確認為當期的工程毛利(虧損)，然后再用預計總虧損減去當期的工程毛利(虧損)，計入“合同預計損失”帳戶，列入損益表。而《施工企業(yè)會計制度》沒有要求計提合同損失準備。
c．帳務處理不同。
d．提供的會計信息不同。采用《建造合同》準則能提供更豐富的會計信息。準則要求企業(yè)在會計報告中要披露與建造合同有關的事項，通過披露的這些信息，我們可以全面了解工程項目的情況；可以了解到工程自開工以來累計發(fā)生的工程成本，從而便于對工程成本進行分析和預測；可以掌握自開工以來累計開出結算單金額，以及已經收到了多少工程款，從而直觀地反映工程施工實際占用的資金或占用發(fā)包商資金的情況。
2如何運用《建造合同》準則正確進行會計核算
目前建筑市場還不規(guī)范，有的工程項目合同總價不確定，有的工程項目建設工期長，經常發(fā)生設計變更，合同總價變化較大；有的工程成本受市價影響較大，難以準確預計合同總成本等等。這些實際存在的問題給施工企業(yè)實行建造合同帶來了難度，如果處理不好，將影響會計信息的準確性、適用性。為此，在實際工作中，要抓好以下幾項工作：
2．1加強企業(yè)建造合同管理工作
實行建造合同核算的關鍵是合理判斷建造合同的結果能否可靠估計，這需要企業(yè)各個部門相互配合，準確預測合同收入和合同成本。為了保證建造合同的實施，應加強建造合同管理工作，可成立由總會計師牽頭，財務、經營、工程管理等部門組成的領導小組或委員會，指導企業(yè)健全成本核算體系，建立收入、成本管理制度，為工程項目合同收入、合同成本的合理預計提供信息。
2．2加強工程項目成本動態(tài)管理，合理預計建造合同的結果
a．合理預計合同總收入。合同收入包括兩部分，一是合同中規(guī)定的收入，二是因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入。在實際工作中，有些合同有確定的合同收入，但由于工程復雜，工程變更多，索賠多，而且工程變更、索賠往往在合同總價中占很大
的比重，得到業(yè)主確認的程序比較復雜，結算滯后，為合理判斷合同預計總收入帶來了難度。在這種情況下，要注重事實與證據的結合，根據建造合同的經濟業(yè)務數量和與同類客戶平常結算單價、或參照已辦理結算的工程價款和實際已收取的工程價款以及工程施工進展情況合理預計，在取得充分可靠的證據后，要及時調整預計合同收入。
b．合理預計合同總成本。合同總成本預計是否合理將在很大程度上影響《建造合同》準則的實施效果，特別是在采用投入衡量百分比法時，將影響合同收入和合同費用在各會計年度分配的準確性和合理性。要合理預計總成本，需要各有關部門編制合理的施工組織設計、熟悉現場實際情況、能科學預測材料價格的變化趨勢、具有豐富的編制經驗。因此，建設合同領導小組或委員會要根據內外部變化，對工程項目實行成本動態(tài)管理，及時調整合同預計情況，對合同預計總成本將超過合同預計總收入的，要及時確認合同預計損失，計提合同損失準備。
2．3要合理確定完工百分比
大部分建造合同的開工日期與完工日期通常分屬不同的會計年度，將合同收入和合同成本進行配比，準確地分配計入實施工程的各個會計年度成了一個重要的問題。
確定完工百分比有多種方法，概括起來可劃分為投入衡量和產出衡量兩大類。產出衡量較為簡單、直觀。投入衡量法是基于投入與產出之間存在一種對應關系，但在工程項目的不同階段，有時這種對應關系是不成比例的，如果在實際工作中發(fā)生了無效率的投入，運用投入衡量法需每期根據實際情況合理預計合同總成本，如果企業(yè)沒有建立健全成本核算制度，不能準確地預計合同總成本，采用這種方法勢必影響各期收益的準確性和合理性。因此，企業(yè)要根據自己的實際情況，選用合理的完工百分比法，準確地確認合同收入和合同成本。
只要我們準確掌握《建造合同》準則的實質，做好建造合同核算的各項基礎工作，不斷積累經驗，提高職業(yè)判斷能力，就能真實、準確、及時地核算反應實施建造合同所發(fā)生的各項經濟業(yè)務，提高核算水平。
