7號(hào)來(lái)了，里面涉及一個(gè)“被動(dòng)持股比例稀釋”的問(wèn)題，之前這個(gè)問(wèn)題在個(gè)人所得稅方面，已經(jīng)有多個(gè)稅務(wù)機(jī)關(guān)愛(ài)學(xué)習(xí)的同志提出來(lái)，并且在實(shí)踐中進(jìn)行過(guò)向納稅人試驗(yàn)，以致引起爭(zhēng)議。即“稀釋”減少的“名份比例”到底是不是“轉(zhuǎn)讓”，現(xiàn)在人家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可正兒八百的再次強(qiáng)調(diào)了這個(gè)問(wèn)題。其實(shí)小編認(rèn)為，會(huì)計(jì)與稅務(wù)，本來(lái)就是兩個(gè)思路，可是會(huì)計(jì)上人家想到了，稅務(wù)上就很容易讓人“想入非非”，不然對(duì)自己的規(guī)則好像不是很自信似的。
2014年修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)-長(zhǎng)期股權(quán)投資》的新表達(dá)
被投資單位除凈損益、其他綜合收益以及利潤(rùn)分配以外的所有者權(quán)益的其他變動(dòng)的因素，主要包括被投資單位接受其他股東的資本性投入、被投資單位發(fā)行可分離交易的可轉(zhuǎn)債中包含的權(quán)益成分、以權(quán)益結(jié)算的股份支付、其他股東對(duì)被投資單位增資導(dǎo)致投資方持股比例變動(dòng)等。投資方應(yīng)按所持股權(quán)比例計(jì)算應(yīng)享有的份額，調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)計(jì)人資本公積（其他資本公積），并在備查簿中予以登記，投資方在后續(xù)處置股權(quán)投資但對(duì)剩余股權(quán)仍采用權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)按處置比例將這部分資本公積轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益：對(duì)剩余股權(quán)終止權(quán)益法核算時(shí)，將這部分資本公積全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益。
【例18】2×10年3月20日，A、B、C公司分別以現(xiàn)金200萬(wàn)元、400萬(wàn)元和400萬(wàn)元出資設(shè)立D公司，分別持有D公司20%、40%、40%的政權(quán)。A公司對(duì)D公司具有重大影響，采用權(quán)益法對(duì)有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行核算。D公司自設(shè)立日起至2×12年1月1日實(shí)現(xiàn)凈損益1000萬(wàn)元，除此以外，無(wú)其他影響凈資產(chǎn)的事項(xiàng)。2×12年1月1日，經(jīng)A、B、C公司協(xié)商，B公司對(duì)D公司增資800萬(wàn)元，增資后D公司凈資產(chǎn)為2800萬(wàn)元，A、B、C公司分別持有D公司15%、50%、35%的股權(quán)。相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成。假定A公司與D公司適用的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間相同，雙方在當(dāng)期及以前期間未發(fā)其他內(nèi)部交易。不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。
本例中，2×12年1月1日，B公司增資前，D公司的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為2000萬(wàn)元，A公司應(yīng)享有D公司權(quán)益的份額為400萬(wàn)元，（2000×20%）。B公司單方面增資后，D公司的凈資產(chǎn)增加800萬(wàn)元，A公司應(yīng)享有D公司權(quán)益的份額為420萬(wàn)元，（2800×15%）。A公司享有的權(quán)益變動(dòng)20萬(wàn)元（420-400），屬于D公司除凈損益、其他綜合收益和利潤(rùn)分配以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)。A公司對(duì)D公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值應(yīng)調(diào)增20萬(wàn)元，并相應(yīng)調(diào)整“資本公積——其他資本公積”。
第三只眼理解
由于是權(quán)益法開(kāi)始，其他方增資之后，股份比例下降，但是數(shù)量份量并不少，不然也不會(huì)同意，這就是利益并不會(huì)減少，反而有當(dāng)時(shí)的得利，在上面的舉例中，權(quán)益法核算后仍保留權(quán)益法，所以增加了一個(gè)其他資本公積的事。那我們的稅法是如何規(guī)定的呢：
《企業(yè)所得稅法》 第十四條 企業(yè)對(duì)外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》 第七十一條 企業(yè)所得稅法第十四條所稱投資資產(chǎn)，是指企業(yè)對(duì)外進(jìn)行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資形成的資產(chǎn)。
企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除。
投資資產(chǎn)按照以下方法確定成本：（一）通過(guò)支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款為成本；（二）通過(guò)支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。
兩者是不同的，因?yàn)橥顿Y的收益一般是取得分配性質(zhì)的，或者轉(zhuǎn)讓、處置時(shí)確認(rèn)所得，而這種稀釋并沒(méi)有在人家的說(shuō)明之列，那雖不在列，但是不是就認(rèn)為屬于“轉(zhuǎn)讓”呢，其實(shí)這個(gè)是偽命題。通常情形之下，不是轉(zhuǎn)讓，至少人家總局的同志是這樣理解的，咱總不能說(shuō)，不行，他們說(shuō)的不對(duì)，沒(méi)有上位法支持，俺非要繳稅還不讓為國(guó)家做貢獻(xiàn)了嗎？那如果真有這樣的，小編也是無(wú)能為力了。
[334 ] 企業(yè)增資擴(kuò)股、稀釋股權(quán)是否征收企業(yè)所得稅?[ 2012-04-11 09:51:07 ]
[ 所得稅司巡視員 盧云 ] 《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第六條及其實(shí)施條例相關(guān)條款規(guī)定了企業(yè)所得稅收入的不同類型，企業(yè)增資擴(kuò)股(稀釋股權(quán))，是企業(yè)股東投資行為，可直接增加企業(yè)的實(shí)收資本(股本)，沒(méi)有取得企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入，不做為企業(yè)應(yīng)稅收入征收企業(yè)所得稅，也不存在征稅問(wèn)題。 [ 2012-04-11 09:51:07 ]
7號(hào)解釋的成本法下到權(quán)益法下的調(diào)整
一、投資方因其他投資方對(duì)其子公司增資而導(dǎo)致本投資方持股比例下降，從而喪失控制權(quán)但能實(shí)施共同控制或施加重大影響的，投資方應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？
答：該問(wèn)題主要涉及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》等準(zhǔn)則。
投資方應(yīng)當(dāng)區(qū)分個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理：
（一）在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資從成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算。首先，按照新的持股比例確認(rèn)本投資方應(yīng)享有的原子公司因增資擴(kuò)股而增加凈資產(chǎn)的份額，與應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)持股比例下降部分所對(duì)應(yīng)的長(zhǎng)期股權(quán)投資原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益；然后，按照新的持股比例視同自取得投資時(shí)即采用權(quán)益法核算進(jìn)行調(diào)整。
（二）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
這里我們著重分析個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表，因?yàn)楹喜?bào)表也不是納稅的主體，所以個(gè)體的利潤(rùn)總額是調(diào)整的起始，我們必須考慮這個(gè)調(diào)整對(duì)于利潤(rùn)的影響，是不是屬于稅法上的所得的概念。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)—長(zhǎng)期股權(quán)投資》中對(duì)于成本法是這樣規(guī)定的：
第七條 投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。
第八條 采用成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。
比如甲乙投資600萬(wàn)元、400萬(wàn)元成立公司，各為60%、40%后丙在一年后加入，假設(shè)當(dāng)期利潤(rùn)是0，丙出資1500萬(wàn)元，占50%的股份比例，此時(shí)甲占30%，乙占20%，甲從成本法轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法，符合上述的條件。
凈資產(chǎn)增加了1500萬(wàn)元，依份額甲增加1500*30%=450萬(wàn)元，名義股份方面，甲從60%減為30%，即減少了一半，300萬(wàn)元，相當(dāng)于形成投資收益150萬(wàn)元，計(jì)為當(dāng)期損益，再在此基礎(chǔ)上，權(quán)益法調(diào)整，如果公允價(jià)與賬面價(jià)值一樣，2500*30%=750萬(wàn)元，則此時(shí)：
長(zhǎng)投成本權(quán)益法變?yōu)?500*30=750萬(wàn)元，原來(lái)長(zhǎng)投成本轉(zhuǎn)過(guò)來(lái)是600萬(wàn)元，投資收益150萬(wàn)元。
這個(gè)理解就是：拿著減少的名份的長(zhǎng)投，去換取增加的凈資產(chǎn)的所得部分，相當(dāng)于利益的交換，對(duì)方的溢價(jià)的占比就是收益。同時(shí)將權(quán)益法的核算找平，有得白折騰自己算心理賬的感覺(jué)。其實(shí)核心是未來(lái)有150的潛在利得，在未來(lái)會(huì)得到體現(xiàn)，現(xiàn)在雖然計(jì)入投資收益中，但這并不符合所得稅收益的實(shí)現(xiàn)。
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